一、會計處理要點

　�。�1）母公司個別賬務(wù)處理。由于購買子公司少數(shù)股權(quán)前母公司長期股權(quán)投資已按成本法核算，故不需作調(diào)整，購買子公司少數(shù)股權(quán)時仍采用成本法核算即可。

　�。�2）購買子公司少數(shù)股權(quán)時，子公司資產(chǎn)、負(fù)債對母公司的價值。編制合并報表時，以購買日（即獲得對子公司控制權(quán)日）子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值為基礎(chǔ)，對子公司會計報表作適當(dāng)調(diào)整，計算出本次交易日子公司資產(chǎn)、負(fù)債的價值。調(diào)整方法是：子公司在購買日可辨認(rèn)資產(chǎn)以公允價值計量及成本結(jié)轉(zhuǎn)，可辨認(rèn)負(fù)債以公允價值計量及清償；子公司在購買日以后新增的資產(chǎn)、負(fù)債以賬面價值計量，不作調(diào)整。

　　（3）編制合并報表時，對母公司報表調(diào)整。對母公司長期股權(quán)投資按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，將交易日子公司資產(chǎn)、負(fù)債對母公司的價值與子公司在購買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的差額，按原持股比例享有的部分調(diào)整長期股權(quán)投資、投資收益等項目。

　　（4）編制合并報表時，對子公司報表調(diào)整。需對子公司在購買日可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與賬面價值差異進(jìn)行調(diào)整，同時調(diào)整資本公積項目。

　　（5）商譽的計量。商譽是各分次確定的商譽之和，每次商譽=企業(yè)合并成本一合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額。凈資產(chǎn)公允價值以每次交易日的公允價值為準(zhǔn)。

　�。�6）編制合并報表時會計處理順序。首先，計算在交易日子公司資產(chǎn)、負(fù)債對母公司的價值；再對母公司和子公司報表進(jìn)行調(diào)整，在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄；然后計算商譽總額；最后，在合并工作底稿中編制母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷分錄，

　　二、會計處理運用

　　[例]甲公司于2008年1月10日以10000萬元取得乙公司60%的股份，取得投資時乙公司凈資產(chǎn)的公允價值為15000萬元（其中固定資產(chǎn)賬面價值9000萬元、公允價值9100萬元，其余資產(chǎn)、負(fù)債無差異）。2008年12月1日，甲公司支付4500萬元取得乙公司20%的股份。2008年12月1日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為18000萬元，乙公司所有者權(quán)益項目：股本5000萬元，資本公積7900萬元，盈余公積2000萬元，未分配利潤1000萬元。2008年12月1日，乙公司資產(chǎn)、負(fù)債對甲公司的價值為16000萬元。乙公司在2008年除凈利潤外無其他引起所有者權(quán)益變動的事項，未進(jìn)行利潤分配。編制有關(guān)會計分錄。

　　甲公司賬務(wù)處理

　�。�1）2008年1月10日，采用成本法核算，賬務(wù)處理為：

　　借：長期股權(quán)投資　100000000
　　    貸：銀行存款　100000000

　�。�2）2008年12月1日，采用成本法核算，賬務(wù)處理為：

　　借：長期股權(quán)投資　45000000
　　    貸：銀行存款　45000000

　　由于甲公司長期股權(quán)投資按成本法核算，個別報表不作調(diào)整。

　　編制購買子公司少數(shù)股權(quán)時的合并資產(chǎn)負(fù)債表。

　�。�3）交易日，乙公司資產(chǎn)、負(fù)債對甲公司的價值為16000萬元。該數(shù)字以購買日乙公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值為基礎(chǔ)，對報表數(shù)字調(diào)整計算得出。

    （4）對母公司報表進(jìn)行調(diào)整。在合并工作底稿中，甲公司長期股權(quán)投資按權(quán)益法調(diào)整。2008年12月1日，乙公司資產(chǎn)、負(fù)債對甲公司的價值為16000萬元；在購買日2008年1月10日，乙公司凈資產(chǎn)的公允價值為15000萬元，變動為1000萬元。除凈利潤外無其他引起所有者權(quán)益變動的事項。調(diào)整分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資�。�1000萬元×60%）　6000000
　　    貸：投資收益　6000000

　　（5）對子公司報表進(jìn)行調(diào)整。合并工作底稿時，將乙公司在購買日各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值調(diào)整為公允價值。僅固定資產(chǎn)一項需調(diào)整，調(diào)整分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)　1000000
　　    貸：資本公積　1000000

　�。�6）計算商譽總額：

　　甲公司取得乙公司60%股權(quán)時應(yīng)確認(rèn)的商譽

　　=10000-15000×60%=1000（萬元）

　　甲公司購買乙公司少數(shù)股權(quán)進(jìn)一步產(chǎn)生的商譽

　　=4500-18000×20%=900（萬元）

　　合并財務(wù)報表中應(yīng)確認(rèn)的商譽總額=1000+900=1900（萬元）

　�。�7）編制抵銷分錄。首先調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），在資本公積（資本溢價或股本溢價）的金額不足沖減的情況下，調(diào)整留存收益（盈余公積和未分配利潤）。假設(shè)資本公積（資本溢價或股本溢價）足夠沖減，抵銷分錄為：

　　借：股本　50000000
　　    資本公積　80000000
　　    盈余公積　20000000
　　    未分配利潤　10000000
　　    商譽　19000000
　　    資本公積――股本溢價　4000000
　　    貸：長期股權(quán)投資　151000000
　　        少數(shù)股東權(quán)益�。�16000萬元×20%）　32000000