第七章 非貨幣性資產(chǎn)交換

　　[基本要求]

　　（一）掌握非貨幣性資產(chǎn)交換的特征和認定

　�。ǘ�）掌握非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)的條件

　　（三）掌握換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價值能夠可靠計量的情形

　　（四）掌握不涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

　　（五）掌握涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

　�。�六）熟悉涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

　　[考試內(nèi)容]

　　第一節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換概述

　　一、非貨幣性資產(chǎn)交換的特征

　　非貨幣性資產(chǎn)交換是交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價）。其中，貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

　　二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認定

　　認定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例是否低于25%作為參考比例。支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值（或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例，或者收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值（或占換入資產(chǎn)公允價值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例低于25%的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換；髙于25%（含25%）的，視為貨幣性資產(chǎn)交換。

　　第二節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認和計量

　　一、非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)的判斷

　　認定某項非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，必須滿足下列條件之一：（1）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。

　　在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應當關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。

　　二、公允價值能否可靠計量的判斷

　　屬于以下三種情形之一的，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值視為能夠可靠計量：（1）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場，以市場價格為基礎(chǔ)確定公允價值。（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場，以同類或類似資產(chǎn)市場價格為基礎(chǔ)確定公允價值。（3）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場交易，采用估值技術(shù)確定公允價值。該公允價值估計數(shù)的變動區(qū)間很小，或者在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定。

　　三、非貨幣性資產(chǎn)交換的確認和計量原則

　�。ㄒ唬┮怨�允價值計量的會計處理

　　1、非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益：（1）該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

　　2、在以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價，只要換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不相同，就一定會涉及損益的確認，非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理，視換出資產(chǎn)的類別不同而有所區(qū)別。

　　3、發(fā)生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

　�。�1）支付補價方：應當以換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補價（或換入資產(chǎn)的公允價值）和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本；換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價值加支付的補價、應支付的相關(guān)稅費之和的差額應當計入當期損益。

　�。�2）收到補價方：應當以換入資產(chǎn)的公允價值（或換出資產(chǎn)的公允價值減去補價）和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本；換入資產(chǎn)成本加收到的補價之和與換出資產(chǎn)賬面價值加應支付的相關(guān)稅費之和的差額應當計入當期損益。

　�。ǘ�）以賬面價值計量的會計處理

　　1、非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖然具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，無論是否支付補價，均不確認損益。

　　2、發(fā)生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

　�。�1）支付補價方：應當以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上支付的補價和應支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本；不確認損益。

　�。�2）收到補價方：應當以換出資產(chǎn)的賬面價值，減去收到的補價，加上應支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本；不確認損益。

　　3、非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)的，在確定各項換入資產(chǎn)的成本時，應當分別按下列情況處理：

　　（1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。

　�。�2）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。