揚(yáng)州大學(xué)商學(xué)院會計學(xué)系 景炳成 羅伯樂
　　
　　摘 要 21世紀(jì)是知識經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位的時代。知識經(jīng)濟(jì)的到來，使整個社會經(jīng)濟(jì)生活都發(fā)生著深刻的變化；而網(wǎng)絡(luò)對經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的影響日益巨大。網(wǎng)絡(luò)審計亦是如此。試從審計內(nèi)容、審計準(zhǔn)則、審計技術(shù)等理論要素角度淺析網(wǎng)絡(luò)審計面臨的挑戰(zhàn)與對策。
　　關(guān)鍵詞 知識經(jīng)濟(jì) 網(wǎng)絡(luò)審計 挑戰(zhàn) 對策
　　知識經(jīng)濟(jì)時代的到來，對很多學(xué)科產(chǎn)生了深刻的影響，審計也不例外。知識經(jīng)濟(jì)對審計的挑戰(zhàn)主要表現(xiàn)為網(wǎng)絡(luò)審計面臨的挑戰(zhàn)。那么何謂網(wǎng)絡(luò)審計？網(wǎng)絡(luò)審計就是基于互連網(wǎng)，借助現(xiàn)代信息技術(shù)，運(yùn)用專門的方法，通過人機(jī)結(jié)合，對被審計單位進(jìn)行遠(yuǎn)程審計。網(wǎng)絡(luò)審計是對以往電算化審計的時空觀的又一次突破，是現(xiàn)代審計在電子商務(wù)時代的新發(fā)展，也是電子商務(wù)的內(nèi)在需求。
　　一、知識經(jīng)濟(jì)對審計的挑戰(zhàn)
　�。ㄒ唬� 知識經(jīng)濟(jì)對審計線索的影響
　　審計線索對審計來說是極為重要的。審計工作中，審計人員正是通過跟蹤審計線索，審核有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和收集審計證據(jù)的。而審計的過程，實質(zhì)上就是不斷收集、鑒定和綜合運(yùn)用審計證據(jù)的過程。在傳統(tǒng)商務(wù)活動過程中，每筆交易都有一個完整的審計線索，交易的每一環(huán)節(jié)都有文字記錄，都有經(jīng)手人簽字，審計線索十分清楚。審計人員可以從原始單據(jù)開始，對交易事項進(jìn)行追蹤，一直到報表為止；也可以從報表開始，追根尋源，一直追溯到原始單據(jù)，從而形成了順查、逆查等審計方法。但是，實現(xiàn)電子商務(wù)以后，傳統(tǒng)的單據(jù)沒有了，紙質(zhì)記錄消失了，取而代之的是存有數(shù)據(jù)處
　　理資料的磁盤、磁帶、光盤等，這些存儲在磁性介質(zhì)上的信息是機(jī)器可讀的，它們不再是肉眼所能直接識別的了。此外，原始單據(jù)進(jìn)入計算機(jī)以后，中間的交易處理由計算機(jī)自動完成，傳統(tǒng)的審計線索在這里中斷、消失了，傳統(tǒng)的審計方法，有的已不再適用了。審計線索的肉眼不可見性，一方面增加了審計調(diào)查取證的難度，另一方面也從心理上給審計人員造成了壓力。
　　（二） 知識經(jīng)濟(jì)對審計內(nèi)容和范圍的影響
　　審計內(nèi)容范圍有了很大的變化。在原有審計中，審計范圍要根據(jù)不同的審計對象和審計目標(biāo)來確定，總的看來，審計范圍比較狹窄、封閉。而在電子商務(wù)活動中企業(yè)會計信息系統(tǒng)已經(jīng)成為一個寬闊開放的系統(tǒng)，會計信息處理處于一個開放的空間范圍，涉及到交易關(guān)聯(lián)方的各個方面；同時，由于其資源的共享性，能訪問會計信息以及接觸會計信息的人可能涉及到整個網(wǎng)絡(luò)用戶，當(dāng)然，對涉及企業(yè)商業(yè)秘密的信息仍有所限制。網(wǎng)絡(luò)用戶尤其是使用上市公司信息的用戶，出于不同的動機(jī)，可能采取惡意操作行為，增加了網(wǎng)上行為的控制難度。因此，承擔(dān)不真實以及非法數(shù)據(jù)的責(zé)任人
　　就不能局限于被審單位，交易雙方以及相關(guān)的社會公眾都將被列入審計范圍�？傊�，電子商務(wù)活動中的任何一項審計業(yè)務(wù)，都是建立在互連網(wǎng)平臺上的，審計活動面向網(wǎng)絡(luò)�？梢�，網(wǎng)絡(luò)審計的范圍已被大大拓寬。
　�。ㄈ�） 知識經(jīng)濟(jì)對審計人員素質(zhì)的影響
　　實現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)審計以后，由于審計線索、內(nèi)部控制、審計內(nèi)容、審計方法與技術(shù)等的改變，決定了對審計人員要求的提高。不懂得計算機(jī)的審計人員，會因為審計線索的改變而無法跟蹤審計，會因為不懂得網(wǎng)絡(luò)審計的特點和風(fēng)險而不能審查和評價其內(nèi)部控制，會因為不會使用計算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)而無法對電子商務(wù)活動進(jìn)行審計。實現(xiàn)電子商務(wù)以后，審計工作的順利開展，必須基于一定的計算機(jī)技能、網(wǎng)絡(luò)知識和完備的審計理論等多方面的綜合運(yùn)用，這對審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了更高的要求。在這種情況下，審計人員不僅要有豐富的審計知識，而且要掌握一定的計算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、通訊
　　、電子商務(wù)知識與技能。只有全面提高審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和工作能力，才能滿足網(wǎng)絡(luò)審計工作的需要。
　�。ㄋ模┲�識經(jīng)濟(jì)對審計方法和技術(shù)的影響
　　在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，審計的對象發(fā)生了變化，大量的證據(jù)都存儲在肉眼不可見的磁性介質(zhì)上，對這些證據(jù)，審計人員只能利用計算機(jī)技術(shù)進(jìn)行審查，即把計算機(jī)當(dāng)作基本的審計工具使用，迅速、有效地完成審閱、核對、分析、比較等各項審計工作，從而提高審計的效率與質(zhì)量。在對網(wǎng)絡(luò)活動進(jìn)行審計時，單機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下的審計方法有的已不適用。這主要表現(xiàn)在對網(wǎng)絡(luò)活動進(jìn)行審計時，所有測試都必須在不改變數(shù)據(jù)庫或記錄的要件下設(shè)計具體的測試方法。由于網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的持續(xù)運(yùn)行，使得審計人員很難讓其在某一特定時間停下來接受大規(guī)模的測試，如果測試會改變數(shù)據(jù)記錄，就意味著
　　審計人員給系統(tǒng)帶來差錯。當(dāng)然，可以設(shè)計能夠糾正差錯的測試程序，但被審單位是否允許這種改變記錄的方法，令人懷疑。同時由于系統(tǒng)實時的特點，也使得這種改變記錄的審計方法很可能產(chǎn)生后遺癥。由于交易數(shù)據(jù)處理的高速性和處理程序的復(fù)雜性，使得審計人員很難對經(jīng)過測試后的系統(tǒng)重新進(jìn)行復(fù)原。因而，就審計方法而言，采用整體檢測法及受控處理法等進(jìn)行系統(tǒng)測試的審計方法，對審計人員審查和評價整個電子商務(wù)系統(tǒng)顯得尤為重要。因此，在執(zhí)行網(wǎng)絡(luò)審計任務(wù)時，審計人員往往要在系統(tǒng)運(yùn)行的同時進(jìn)行審計。
　�。ㄎ澹┲�識經(jīng)濟(jì)對審計準(zhǔn)則的影響
　　網(wǎng)絡(luò)審計使得審計對象、審計線索、審計方法等各方面都發(fā)生了變化，人們以往在審計工作中逐步建立起的一系列審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則已不完全適用于變化了的情況，需要建立新的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則指導(dǎo)審計工作實踐。例如，對網(wǎng)絡(luò)審計人員的一般要求、網(wǎng)絡(luò)審計的事前審計準(zhǔn)則、網(wǎng)絡(luò)審計各系統(tǒng)安全可靠評價標(biāo)準(zhǔn)、網(wǎng)絡(luò)審計系統(tǒng)內(nèi)部控制準(zhǔn)則等。美、英、日等國都制定了有關(guān)計算機(jī)審計的審計準(zhǔn)則。國際審計準(zhǔn)則中，對此也有專門的條款，詳細(xì)說明了計算機(jī)審計的范圍、目標(biāo)、程序、技術(shù)及方法。我國的《中國注冊會計師獨(dú)立審計準(zhǔn)則》中也有涉及到計算機(jī)輔助審計的內(nèi)容，但針
　　對日益發(fā)展的電算化會計信息系統(tǒng)及隨之而出現(xiàn)的一系列新的問題，審計準(zhǔn)則中尚存在許多空白。
　　二、知識經(jīng)濟(jì)條件下的審計對策
　　網(wǎng)絡(luò)的誕生給審計帶來了一系列的挑戰(zhàn)。面對知識經(jīng)濟(jì)的巨大沖擊，我們應(yīng)當(dāng)組織力量對未來審計進(jìn)行研究，尋求對策，迎接挑戰(zhàn)。
　�。ㄒ唬┽槍Α盁o紙化”，為了解決審計線索問題，從而更有效地審計計算機(jī)會計系統(tǒng)，應(yīng)注意下列問題：（1）在系統(tǒng)設(shè)計和開發(fā)過程中必須提出審計要求，系統(tǒng)的各種數(shù)據(jù)文件都應(yīng)留下審計線索，除應(yīng)保證會計數(shù)據(jù)文件的打印輸出外，還應(yīng)將會計數(shù)據(jù)文件以可審計的形式進(jìn)行存儲保留；（2）審計人員可利用計算機(jī)方便地獲取被審計單位計算機(jī)會計信息系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)文件，通過必要的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換，使其成為審計人員可識別的數(shù)據(jù)文件形式，再進(jìn)行各種數(shù)據(jù)的重新組合和處理，以達(dá)到審計目的；（3）借助于最新研究開發(fā)的跟蹤軟件等。
　�。ǘ�）由于網(wǎng)絡(luò)審計內(nèi)容和范圍的擴(kuò)大，因而要做到以下幾點：1、對于審計內(nèi)容，注意原有審計業(yè)務(wù)的深度發(fā)展，考慮更深層次的審計要求，如無形資產(chǎn)的計算機(jī)軟件的審計等。2、注意對系統(tǒng)的審計，尤其要考慮以下事項（1）審查和檢測系統(tǒng)程序；（2）審查系統(tǒng)本身是否合規(guī)合法；（3）對系統(tǒng)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行評審；（4）審查是否健全了機(jī)房管理制度。3、由于網(wǎng)絡(luò)中更多公眾的參與，還應(yīng)關(guān)注相關(guān)公眾的審計。
　　（三）針對網(wǎng)絡(luò)審計對人才的挑戰(zhàn)，一般可以嘗試以下解決方法：（1）系統(tǒng)學(xué)習(xí)審計風(fēng)險方面的理論知識，掌握新的審計方法。重視從審計立項到審計結(jié)論的每一個步驟，并采取相應(yīng)的風(fēng)險防范措施，使每一個環(huán)節(jié)的風(fēng)險減少到最低程度。（2）更新審計監(jiān)督觀念。入世后，審計監(jiān)督的重點應(yīng)從有形資產(chǎn)審計轉(zhuǎn)移到無形資產(chǎn)審計，重視管理方面和社會效益的審計，強(qiáng)化高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的審計，并促使其快速成長。（3）樹立競爭觀念，培養(yǎng)創(chuàng)新意識。知識經(jīng)濟(jì)條件下，科學(xué)信息化技術(shù)對經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用進(jìn)一步加強(qiáng)，應(yīng)提高審計人員對信息經(jīng)濟(jì)的認(rèn)識，樹立面向經(jīng)濟(jì)的競爭觀念，?
嘌?艚蕕姆從δ芰?痛蟮ù蔥碌囊饈��；??剿魘視π畔⒕?玫牧榛罡咝У納蠹頗Ｊ膠頭椒ǎ?姹萇蠹品縵鍘＃?）改革教育和培訓(xùn)模式，提高審計人員的素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。未來知識經(jīng)濟(jì)的競爭是人才的競爭，要培養(yǎng)面向知識經(jīng)濟(jì)的高素質(zhì)審計人才，就必須改革現(xiàn)有的教育和培訓(xùn)模式，建立面向知識經(jīng)濟(jì)的教育和培訓(xùn)模式，用新的方式、新的觀念，全方位的培養(yǎng)和選拔人才。推行素質(zhì)教育，實施終身教育；改革教育、培訓(xùn)方法和手段，教研結(jié)合，學(xué)研結(jié)合，以培養(yǎng)和造就一大批一流水平的審計人才。
　�。ㄋ模┳鳛橐粋�經(jīng)濟(jì)服務(wù)領(lǐng)域，審計應(yīng)注意以下問題：（1）要充分利用和維護(hù)已有的適應(yīng)于自己的維系共同利益的法律體系；（2）審計服務(wù)由于要處處體現(xiàn)其獨(dú)立性，從而存在其自身的特征，因此迫切需要一套符合自身發(fā)展規(guī)律的法律來規(guī)范，這就需要建立起規(guī)范網(wǎng)絡(luò)審計的審計準(zhǔn)則。就新的審計準(zhǔn)則而言，必須做到既有獨(dú)創(chuàng)的一面，又有沿襲傳統(tǒng)的一面。說它獨(dú)創(chuàng)性的一面，主要表現(xiàn)在規(guī)范審計企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)為中心的一整套制度以及電子版本的業(yè)務(wù)約定書、管理層說明書、審計報告等電子文件的合法化，這些制度具有濃厚的網(wǎng)絡(luò)特色，這與傳統(tǒng)審計準(zhǔn)則具有明顯的
　　區(qū)別；由于網(wǎng)絡(luò)審計在審計獨(dú)立性、客觀公正以及審計的職業(yè)道德等方面仍然類似于傳統(tǒng)審計，并且有時還離不開實地審計的參與，所以在規(guī)范類似審計方面可以適當(dāng)?shù)难匾u仍適用的傳統(tǒng)審計準(zhǔn)則�；�于上述網(wǎng)絡(luò)審計法律環(huán)境的建立，網(wǎng)絡(luò)審計的運(yùn)作將更加規(guī)范，更有保障。
　�。ㄎ澹┯�接挑戰(zhàn)，技術(shù)革新是關(guān)鍵。應(yīng)注意以下方面：（1）適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)的特點和要求，開發(fā)新的審計程序和方法。審計重點將由原來審計線索的審核與查找，轉(zhuǎn)向系統(tǒng)分析、設(shè)計過程等。（2）充分利用現(xiàn)代信息和網(wǎng)絡(luò)技術(shù) ，革新審計技術(shù)手段。（3）建立健全現(xiàn)代信息技術(shù)下的內(nèi)控制度。傳統(tǒng)會計崗位職責(zé)的打破，內(nèi)控制度復(fù)雜化，帶來新的審計風(fēng)險，要求建立全新的內(nèi)控制度，制定更為周密的審計計劃，開發(fā)更科學(xué)的測試內(nèi)控制度的技術(shù)，以適應(yīng)這一變化。
　　在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，審計模式的改變，不再是簡單的修補(bǔ)和完善，而是一次深刻的變革，這也充分體現(xiàn)出網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的特征。不管是審計的內(nèi)容范圍，還是法律環(huán)境，歸根結(jié)蒂只有不斷研究探索新的方法、新的途徑，才能成為傳統(tǒng)審計模式的重塑者，為傳統(tǒng)審計模式的退出創(chuàng)造條件。
　　
　　
　　參考文獻(xiàn)：
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　　卞繼紅 《知識經(jīng)濟(jì)對審計的初探》 《財會月刊》 2000.06
　　陳 丹 《試論知識經(jīng)濟(jì)對審計的挑戰(zhàn)》 《財會月刊》 1999.07
　　
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