一、基本準則的地位和作用

　�。ㄒ唬┗�本準則的地位

　　從國際會計慣例看，無論是國際會計準則理事會，還是美國等國家或者地區(qū)，在其會計準則制定中，通常都制定有“財務會計概念框架”，它既是制定國際財務報告準則和有關(guān)國家會計準則的概念基礎(chǔ)，也是會計準則制定應當遵循的基本法則。

　　我國基本準則類似于國際會計準則理事會的《編報財務報表的框架》和美國財務會計準則委員會的《財務會計概念公告》，在企業(yè)會計準則體系建設(shè)中扮演著同樣的角色，它在整個企業(yè)會計準則體系中起著統(tǒng)馭作用。基本準則規(guī)范了包括財務報告目標、會計基本假設(shè)、會計信息質(zhì)量要求、會計要素的定義及其確認、計量原則、財務報告等在內(nèi)的基本問題，是會計準則制定的出發(fā)點，是制定具體準則的基礎(chǔ)。

　　在我國，會計準則屬于法規(guī)體系的組成部分。根據(jù)《立法法》規(guī)定，我國的法規(guī)體系通常由四個部分構(gòu)成，一是法律；二是行政法規(guī)；三是部門規(guī)章；四是規(guī)范性文件。其中，法律是由全國人民代表大會常務委員會通過，由國家主席簽發(fā)。行政法規(guī)由國務院常務委員會通過，由國務院總理簽發(fā)。部門規(guī)章由國務院主管部門部長以部長令簽發(fā)。我國的會計準則體系中，基本準則屬于部門規(guī)章，是由財政部金人慶部長于2006年2月15日以第33號部長令形式簽發(fā)的；具體會計準則及其應用指南屬于規(guī)范性文件，分別于2006年2月15日和2006年10月30日以財政部文件形式印發(fā)。

　　（二）基本準則的作用

　　基本準則在會計準則體系中具有重要的地位，主要表現(xiàn)為兩個方面：

　　一是統(tǒng)馭具體準則的制定。隨著我國經(jīng)濟發(fā)展迅速，會計實務問題層出不窮，會計準則需要規(guī)范的內(nèi)容日益增多，體系日趨龐雜。在這樣的背景下，為了確保各項準則的制定建立在統(tǒng)一的理念基礎(chǔ)之上，基本準則就需要在其中發(fā)揮核心作用。我國基本準則規(guī)范了會計確認、計量和報告等一般要求，是準則的準則，它對各具體準則的制定起著統(tǒng)馭作用，可以確保各具體準則的內(nèi)在一致性。我國基本準則第三條明確規(guī)定，“企業(yè)會計準則包括基本準則和具體準則，具體準則的制定應當遵循本準則（即基本準則）”。在企業(yè)會計準則體系的建設(shè)中，各項具體準則也都嚴格按照基本準則的要求加以制定和完善，并且在各具體準則的第一條中作了明確規(guī)定。

　　二是為會計實務中出現(xiàn)的、具體準則尚未規(guī)范的新問題提供會計處理依據(jù)。在會計實務中，由于經(jīng)濟交易事項的不斷發(fā)展、創(chuàng)新，具體準則的制定有時會出現(xiàn)滯后的情況，一些新的交易或者事項在具體準則中尚未規(guī)范但又急需處理，這時，企業(yè)不僅應當對這些新的交易或者事項及時進行會計處理，而且在處理時應當嚴格遵循基本準則的要求，尤其是基本準則關(guān)于會計要素的定義及其確認與計量等方面的規(guī)定。因此，基本準則不僅扮演著具體準則制定依據(jù)的角色，也為會計實務中出現(xiàn)的、具體準則尚未做出規(guī)范的新問題提供了會計處理依據(jù)，從而確保了企業(yè)會計準則體系對所有會計實務問題的規(guī)范作用。

　　二、基本準則規(guī)范的主要內(nèi)容

　　我國基本準則的制定吸收了當代財務會計理論研究的最新成果，反映了當前會計實務發(fā)展的內(nèi)在需要，體現(xiàn)了國際上財務會計概念框架的發(fā)展動態(tài)，構(gòu)建起了完整、統(tǒng)一的財務會計的基本目標、假設(shè)、會計基礎(chǔ)和會計信息質(zhì)量要求、會計要素及其確認、計量原則，以及財務報告的基本規(guī)范等。它規(guī)范的核心內(nèi)容包括以下方面：

　　（一）財務報告目標

　　財務會計作為對外報告會計，其目的是為了在企業(yè)管理層和外部信息使用者之間存在信息不對稱的情況下，通過向外部會計信息使用者提供有用的信息，幫助財務報告使用者做出相關(guān)決策。承擔這一信息載體和功能的便是企業(yè)編制的財務報告，它是財務會計確認和計量的最終成果，是溝通企業(yè)管理層與外部信息使用者之間的橋梁和紐帶。財務報告的目標定位十分重要，它決定著財務報告應當向誰提供有用的會計信息，應當保護誰的經(jīng)濟利益，決定著財務報告所要求會計信息的質(zhì)量要求，決定著會計要素的確認與計量原則，是財務會計系統(tǒng)的核心與靈魂�；�本準則規(guī)定，財務報告的目標是向財務報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務報告使用者做出經(jīng)濟決策。財務報告使用者主要包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等。概括而言，我國企業(yè)財務報告的目標是向財務報告使用者提供決策有用的信息，其中，滿足投資者決策的要求是會計準則的主要目標，這是與1992年發(fā)布的《企業(yè)會計準則》中將會計信息應當滿足國家宏觀經(jīng)濟管理的需要作為首要目標的顯著區(qū)別，也是我國資本市場的核心定位。

　　如果企業(yè)在財務報告中提供的會計信息與投資者的決策無關(guān)，那么財務報告就失去了其編制的意義。根據(jù)投資者決策有用目標，財務報告所提供的信息應當如實反映企業(yè)所擁有或者控制的經(jīng)濟資源、對經(jīng)濟資源的要求權(quán)以及經(jīng)濟資源及其要求權(quán)的變化情況；如實反映企業(yè)的各項收入、費用、利得和損失的金額及其變動情況；如實反映企業(yè)各項經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動等所形成的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出情況等，從而有助于現(xiàn)在的或者潛在的投資者正確、合理地評價企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量、償債能力、盈利能力和營運效率等；有助于投資者根據(jù)相關(guān)會計信息作出理性的投資決策；有助于投資者評估與投資有關(guān)的未來現(xiàn)金流量的金額、時間和風險等。

　　除了投資者之外，企業(yè)財務報告的使用者還有債權(quán)人、政府及有關(guān)部門、社會公眾等。比如，債權(quán)人需要會計信息來評估企業(yè)的償債能力；政府及其有關(guān)部門需要會計信息來監(jiān)管企業(yè)的經(jīng)濟活動、制定稅收政策、進行稅收征管和國民經(jīng)濟統(tǒng)計等；社會公眾也需要有關(guān)企業(yè)發(fā)展前景及其能力、經(jīng)營效益及其效率等方面的信息。應當講，這些使用者的許多信息需求是共同的。由于投資者是企業(yè)資本的主要提供者，通常情況下，如果財務報告能夠滿足這一群體的會計信息需求，也可以滿足其他使用者的大部分信息需求。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度強調(diào)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離，在信息不對稱的情況下，企業(yè)投資者和債權(quán)人等需要及時或者經(jīng)常性地了解企業(yè)管理層保管、使用資產(chǎn)的情況，以便于評價企業(yè)管理層的責任情況和業(yè)績情況，并決定是否需要調(diào)整投資或者信貸政策，是否需要加強企業(yè)內(nèi)部控制和其他制度建設(shè)，是否需要更換管理層等。因此，財務報告也應當反映企業(yè)管理層受托責任的履行情況，以有助于評價企業(yè)的經(jīng)營管理責任和資源使用的有效性。

　�。ǘ�）會計基本假設(shè)

　　會計基本假設(shè)是企業(yè)會計確認、計量和報告的前提，是對會計核算所處時間、空間環(huán)境等所作的合理設(shè)定�；�本準則規(guī)定，我國企業(yè)會計基本假設(shè)包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量。其中，會計主體，是指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍，企業(yè)應當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計處理；持續(xù)經(jīng)營，是指在可以預見的將來，企業(yè)將會按當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停業(yè)，也不會大規(guī)模削減業(yè)務，在這一假設(shè)下，會計確認、計量和報告應當以企業(yè)持續(xù)、正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動為前提；會計分期，是指將一個企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的生產(chǎn)經(jīng)營活動劃分為一個個連續(xù)的、長短相同的期間，通過按期編報財務報告，及時向財務報告使用者提供有關(guān)企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的信息；貨幣計量，是指會計主體在財務會計確認、計量和報告時以貨幣計量，反映會計主體的各項生產(chǎn)經(jīng)營活動。

　�。ㄈ�）會計基礎(chǔ)

　　企業(yè)會計的確認、計量和報告應當以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)。權(quán)責發(fā)生制要求，凡是當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的費用，無論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用，計入利潤表；凡是不屬于當期的收入和費用，既使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。

　　相對應于權(quán)責發(fā)生制，收付實現(xiàn)制是目前我國行政單位會計所采用的會計基礎(chǔ)，它是以收到或支付的現(xiàn)金作為確認收入和費用的依據(jù)。事業(yè)單位會計除經(jīng)營業(yè)務可以采用權(quán)責發(fā)生制外，其他業(yè)務也采用收付實現(xiàn)制。企業(yè)會計統(tǒng)一要求以權(quán)責發(fā)生制為會計基礎(chǔ)。

　�。ㄋ模�會計信息質(zhì)量要求

　　會計信息質(zhì)量要求是對企業(yè)財務報告中所提供會計信息質(zhì)量的基本要求，是使財務報告中所提供會計信息對使用者決策有用應具備的基本特征，它包括可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性和及時性等。其中：（1）可靠性要求企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。（2）相關(guān)性要求企業(yè)提供的會計信息應當與財務報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預測。相關(guān)性是以可靠性為基礎(chǔ)的，兩者之間并不矛盾，不應將兩者對立起來。（3）可理解性要求企業(yè)提供的會計信息應當清晰明了，便于財務報告使用者理解和使用。（4）可比性要求企業(yè)提供的會計信息應當相互可比，對于同一企業(yè)不同時期發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更，對于不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，也應當采用規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致，以使不同企業(yè)按照一致的確認、計量和報告要求提供會計信息。（5）實質(zhì)重于形式要求企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。（6）重要性要求企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的所有重要交易或者事項，如果會計信息的省略或者錯報會影響使用者據(jù)此做出經(jīng)濟決策的，該信息就具有重要性。（7）謹慎性要求企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用，也不允許企業(yè)設(shè)置秘密準備。（8）及時性要求企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應當及時進行確認、計量和報告，不得提前或者延后，從而可以把相關(guān)信息及時傳遞給財務報告使用者，便于其及時使用和決策。

　　（五）會計要素及其確認原則

　　會計要素是根據(jù)交易或者事項的經(jīng)濟特征所確定的財務會計對象的基本分類，它既是會計確認和計量的依據(jù)，也是確定財務報表結(jié)構(gòu)和內(nèi)容的基礎(chǔ)�；�本準則規(guī)定，我國企業(yè)會計要素按照其性質(zhì)分為資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤，其中，資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益要素側(cè)重于反映企業(yè)的財務狀況，收入、費用和利潤要素側(cè)重于反映企業(yè)的經(jīng)營成果。會計要素的界定和分類使財務會計系統(tǒng)更加科學嚴密，并可為使用者提供更加有用的信息。

　　基本準則對各會計要素的定義作了修改和完善，突出了經(jīng)濟利益的核心特征，建立起了會計要素確認體系，規(guī)定會計要素在確認時，均應滿足相應條件，即符合會計要素的定義；相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入或者流出企業(yè)；該經(jīng)濟利益流入或者流出的金額能夠可靠計量。

　　基本準則還引入了“利得”和“損失”的概念，將“利得”界定為由企業(yè)非日�；顒铀�形成的、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入；將“損失”界定為企業(yè)非日常活動所發(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的流出。通過判斷經(jīng)濟利益是由企業(yè)日�；顒铀�形成的、還是非日�；顒铀�形成的，將收入與利得、費用與損失進行區(qū)別，有助于使用者全面分析判斷企業(yè)的盈利能力和可持續(xù)發(fā)展能力。同時根據(jù)利得和損失的性質(zhì)及其影響，基本準則又將利得和損失區(qū)分為“直接計入所有者權(quán)益的利得和損失”和“直接計入當期利潤的利得和損失”，可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動額就屬于直接計入所有者權(quán)益的利得和損失項目，固定資產(chǎn)處置凈損益就屬于直接計入當期利潤的利得和損失項目。

　�。�六）會計要素的計量

　　基本準則規(guī)范了會計要素的計量原則，規(guī)定會計要素在計量時可供選擇的計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。

　　引入公允價值這一計量屬性，是因為隨著我國資本市場的發(fā)展，股權(quán)分置改革的不斷推進，越來越多的股票、債券、基金等在交易所掛牌上市，使得這類金融資產(chǎn)的交易已經(jīng)形成了較為活躍的市場，可以說，我們已經(jīng)具備了引入公允價值的條件。在這種情況下，引入公允價值，更能反映企業(yè)的現(xiàn)實情況，對投資人等財務報告使用者的決策更加有用，而且也只有如此，我們才實現(xiàn)了與國際財務報告準則的趨同。

　　在引入公允價值過程中，我們充分考慮了國際財務報告準則中公允價值應用的三個級次，即：第一，存在活躍市場的資產(chǎn)或負債，活躍市場中的報價應當用于確定其公允價值；第二，不存在活躍市場的，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進行的市場交易中使用的價格或參照實質(zhì)上相同的其他資產(chǎn)或負債的當前公允價值；第三，不存在活躍市場，且不滿足上述兩個條件的，應當采用估值技術(shù)等確定其公允價值。

　　值得一提的是，我國引入公允價值是適度、謹慎和有條件的。原因是考慮到我國尚屬新興的市場經(jīng)濟國家，如果不加限制地引入公允價值，有可能出現(xiàn)人為操作利潤的現(xiàn)象。因此，在投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)等具體準則中規(guī)定，只有存在活躍市場、公允價值能夠獲得并可靠計量的情況下，才能采用公允價值計量。

　�。ㄆ撸┴攧請蟾娴幕�本規(guī)范

　　財務報告是企業(yè)對外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的文件，是企業(yè)財務會計確認與計量的最終結(jié)果體現(xiàn)，投資人等信息使用者主要是通過財務報告來了解企業(yè)當前的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況，從而預測未來的發(fā)展趨勢。因此，財務報告是向投資人等財務報告使用者提供決策有用信息的媒介和渠道，是溝通投資者、債權(quán)人等使用者與企業(yè)管理層之間信息的橋梁和紐帶。我國會計法、公司法、證券法等出于保護投資者、債權(quán)人等利益的需要，都規(guī)定企業(yè)應當定期編報財務報告。

　　基本準則規(guī)定，財務報告包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關(guān)信息和資料。其中，財務報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表等，考慮到小企業(yè)規(guī)模較小，外部信息需求相對較低，基本準則規(guī)定小企業(yè)編制的報表可以不包括現(xiàn)金流量表；基本準則突出了附注的作用，將附注作為財務報表的有機組成部分，要求企業(yè)在附注中對重要的報表列示項目以及未能在這些報表中列示項目作有關(guān)說明，以更加全面、系統(tǒng)地反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的全貌，有助于使用者做出更加科學合理的決策。基本準則還規(guī)定，財務報告還應當包括除財務報表之外的其他相關(guān)信息，具體可以根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定和外部使用者的信息需求而定。比如企業(yè)可以在財務報告中披露其承擔的社會責任、對社區(qū)的貢獻、可持續(xù)發(fā)展能力等信息，這些信息對于使用者的決策也是相關(guān)的，盡管屬于非財務信息，無法包括在財務報表中，但是如果有規(guī)定或者使用者有需求的，企業(yè)應當在財務報告中予以披露，有時企業(yè)也可以自愿選擇在財務報告中披露這些相關(guān)信息。

　　三、基本準則的貫徹實施

　　依據(jù)基本準則的地位、作用和主要內(nèi)容，相關(guān)部門、單位和個人在學習、研究和貫徹實施會計準則體系的過程中，必須從基本準則入手，只有這樣，才能準確把握整個會計準則體系的理念和本質(zhì)特征、原則、內(nèi)容和方法。

　　理論界應當把基本準則作為研究和教學的重中之重。一方面，應當深入研究基本準則的理念、本質(zhì)、原則和內(nèi)涵，在此基礎(chǔ)上，開展對會計準則體系的研究。另一方面，要結(jié)合基本準則的概念框架，豐富和調(diào)整財務會計教學內(nèi)容，修訂和完善各種教學工具，力求把基本準則的精髓貫徹到教育教學的各個方面。

　　實務界作為會計準則體系貫徹實施的主體，應當深刻領(lǐng)會基本準則，以基本準則為基礎(chǔ)，全面準確地執(zhí)行好會計準則體系。在此過程中，各上市公司和相關(guān)企業(yè)應當重視基本準則的學習，不僅財會人員要領(lǐng)悟和學習基本準則，單位負責人也應掌握基本準則的主要內(nèi)容。會計師事務所和注冊會計師應當在基本準則的指引下，全面掌握新會計準則體系的內(nèi)容，將準則變化與審計理念、方法和程序的變化密切結(jié)合起來，不斷提高審計質(zhì)量。

　　總之，在新準則體系的貫徹實施中，基本準則是重中之重，各有關(guān)部門、單位要高度重視基本準則的貫徹實施工作，重視相關(guān)配套措施的跟進和落實，密切關(guān)注新舊準則銜接和轉(zhuǎn)換過程中的新情況、新問題，積極采取應對措施，指導、督促有關(guān)單位實施好新準則，做到思想認識到位、貫徹實施到位、技術(shù)手段到位、監(jiān)管措施到位，實現(xiàn)會計改革的預期目標。（中國財經(jīng)報 財政部會計司 2007-1-26）

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