2014年初級會計(jì)職稱考試《初級會計(jì)實(shí)務(wù)》基礎(chǔ)班講義（十八）

三、持有至到期投資持有期間的核算

【提示】教材寫的很模糊，考試很簡單，我們給大家梳理出一個(gè)做題和考試的思路，按照這個(gè)思路學(xué)和應(yīng)付考試即可。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

（一）實(shí)際利率（題目直接給出）

1.如果債券是按面值發(fā)行，實(shí)際利率等于票面利率；

2.如果債券是按溢價(jià)發(fā)行，實(shí)際利率小于票面利率；

3.如果債券是按折價(jià)發(fā)行，實(shí)際利率大于票面利率；

（二）金融資產(chǎn)的攤余成本（賬面價(jià)值），是指經(jīng)過下面調(diào)整后的結(jié)果：（多選）

1.扣除已償還的本金；

2.扣除已發(fā)生的減值損失；

3.加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額（利息調(diào)整的攤銷額）。

【例題•案例分析題】20×0年1月1日，XYZ公司支付價(jià)款1 000元(含交易費(fèi)用)從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1 250元，票面年利率4.72%，按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資。該債券的實(shí)際利率為10%。

要求：做出處理。

【答案】

1.初始取得：

20×0年1月1日，購入債券：

借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　 1 250

　貸：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　 1 000

　　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　 250

【提示】初始投資成本（初始攤余成本）=1 250-250=1 000（元）。

2.持有期間：

（1）20×0年12月31日確認(rèn)實(shí)際利息收入收到票面利息等：

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 41（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

（期初攤余成本1000×實(shí)際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×0年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價(jià)值）=1000+利息調(diào)增攤銷額41=1041（元）。

【某期末攤余成本】=期初攤余成本+利息調(diào)整攤銷額-實(shí)際收到本金-減值準(zhǔn)備。

【提示】初級考試不涉及本金和減值計(jì)算�？荚囍心称谀�攤余成本可能直接給出也可能要求自己計(jì)算。

利息調(diào)整攤銷額=期初攤余成本×實(shí)際利率-面值×票面利率。

【簡便計(jì)算方法】某期期末攤余成本=期初攤余成本+期初攤余成本×實(shí)際利率-面值×票面利率。

【提示1】下面的斜線指的是攤余成本=1000元是根據(jù)實(shí)際利率10%計(jì)算的；

【提示2】由于實(shí)際利率大于票面利率，所以發(fā)行價(jià)格比面值低，是為了補(bǔ)償投資人的收益；讓投資人的年收益達(dá)到年利率10%。

【提示3】不管是溢價(jià)發(fā)行，還是折價(jià)發(fā)行，針對分期付息到期還本的債券的攤余成本均會回歸于面值。

【提示4】最終利息調(diào)整攤銷完畢，攤銷是在初始形成的相反方向。

（2）20×1年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等：

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 45（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 104

（期初攤余成本1041×實(shí)際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×1年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價(jià)值）=1 041+45=1 086（元）或1041+104-59=1086（元）

（3）20×2年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等：

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 50（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 109

（期初攤余成本1086×實(shí)際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×2年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價(jià)值）=1 086+50=1 136（元）。

（4）20×3年12月31，確認(rèn)實(shí)際利息、收到票面利息等：

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

（面值1250×票面利率4.72%）

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 55（倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 114

（期初攤余成本1136×實(shí)際利率10%）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

【提示】20×3年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（賬面價(jià)值）=1 136+55=1 191（元）。

（5）20×4年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息、收到票面利息和本金等：

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　　59

（250-41-45-50-55=59）（先倒擠）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 118

（最后倒擠）

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　　　59

　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59

借：其他貨幣資金——存出投資款　　　　　　　　 1 250

　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　 1 250

【考試注意問題1】如何計(jì)算某一年度的投資收益？

【解答】期初攤余成本×實(shí)際利率；

【考試注意問題2】如何計(jì)算該投資債券累計(jì)實(shí)現(xiàn)的投資收益？

【解答】簡便計(jì)算=累計(jì)其他貨幣資金借方合計(jì)-其他貨幣資金貸方合計(jì)=59×5+1250-1000=545（元）。

【考試注意問題3】如何計(jì)算某期末持有至到期投資的賬面價(jià)值（攤余成本）

【解答】初始成本+利息調(diào)整攤銷額

【簡便計(jì)算方法】某期末攤余成本=期初攤余成本+期初攤余成本×實(shí)際利率-面值×票面利率。

【例題•單選題】2011年1月1日，甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本債券面值1200萬元，支付價(jià)款1 050萬元，另支付相關(guān)交易費(fèi)用12萬元。該債券系乙公司于2011年1月1日發(fā)行，期限為3年，票面年利率為5%。甲公司擬持有該債券至到期，甲公司持有乙公司債券至到期累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的投資收益是（　　）萬元。

A.120

B.258

C.270

D.318

【答案】D

【解析】甲公司持有乙公司債券至到期累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（1200×5%×3+1200）-1 062=318（萬元）。本題無需計(jì)算實(shí)際利率。

【例題•單選題】2011年1月1日，甲公司以1100萬元購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的面值為1000萬元的5年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面年利率為10%，每年付息一次，實(shí)際年利率為7.53%。2011年12月31日，假定不考慮其他因素，2011年12月31日甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（　�。┤f元。

A.82.83

B.50

C.82.53

D.20

【答案】A

【解析】2011年12月31日

借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　  100

（面值×票面利率=1000×10%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　82.83

（期初攤余成本×實(shí)際利率=1100×7.53%）

　　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　17.17

【拓展問題】如果問該債券的賬面價(jià)值。

則2011年12月31日該持有至到期投資的攤余成本（即賬面價(jià)值）為1082.83萬元（1100-17.17）。

【相關(guān)鏈接】針對到期一次還本付息的債券：

資產(chǎn)負(fù)債表日：

借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（面值×票面利率）

　　　　　　　　　——利息調(diào)整（差額或貸）

　貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）

第一期期末的攤余成本（賬面價(jià)值）=初始攤余成本+利息調(diào)整攤銷額+應(yīng)計(jì)利息；

第二期期末的攤余成本（賬面價(jià)值）=第一期期末攤余成本+利息調(diào)整攤銷額+應(yīng)計(jì)利息。

【例題•計(jì)算分析題】甲股份有限公司為上市公司（以下簡稱甲公司），有關(guān)購入、持有乙公司發(fā)行的不可贖回債券的資料如下：

2007年1月1日，甲公司通過證券公司支付價(jià)款1100萬元（含交易費(fèi)用），從活躍市場購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的面值為1000萬元、5年期的不可贖回債券。該債券票面年利率為10%，到期一次還本付息，實(shí)際年利率為6.4%.當(dāng)日，甲公司將其劃分為持有至到期投資，按年確認(rèn)投資收益。

要求：
（1）編制2007年1月1日甲公司購入該債券的會計(jì)分錄。

（2）計(jì)算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應(yīng)計(jì)利息和利息調(diào)整攤銷額，并編制相應(yīng)的會計(jì)分錄。

【答案】

（1）取得

借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　　1000

　　　　　　　　　——利息調(diào)整　　　　　　　　　 100

　貸：其他貨幣資金-存出投資款　　　　　　　　　　 1100

（2）計(jì)算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應(yīng)計(jì)利息和利息調(diào)整攤銷額：

借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息　　　　　　　　　100

（1000×10%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 70.4

（1100×6.4%）

　　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　29.6（倒擠）

2007年12月31日持有至到期投資的攤余成本（賬面價(jià)值）

=1100+利息調(diào)整攤銷額（-29.6）+應(yīng)計(jì)利息100

=1170.4（萬元）。

其他年份（略）

【例題•單選題】針對一次還本付息的債券投資，某期期末根據(jù)面值與票面利率確認(rèn)的利息，計(jì)入（　　）。

A.持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

B.應(yīng)收利息

C.應(yīng)付利息

D.持有至到期投資——利息調(diào)整

【答案】A

【解析】針對一次還本付息的債券投資，某期末根據(jù)面值與票面利率確認(rèn)的利息，計(jì)入持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息。

【例題•多選題】攤余成本是指該金融資產(chǎn)經(jīng)過（　　）調(diào)整后的結(jié)果。

A.扣除已償還的本金

B.扣除已發(fā)生的減值損失

C.加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額

D.加上或減去采用票面利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額

【答案】ABC

【解析】金融資產(chǎn)的攤余成本是指經(jīng)過下面調(diào)整后的結(jié)果：

（1）扣除已償還的本金；

（2）扣除已發(fā)生的減值損失；

（3）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額（利息調(diào)整的攤銷額）。