《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第24號(hào)）規(guī)定，對(duì)生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)辦理免抵退稅的出口貨物，如果跨年度發(fā)生退運(yùn)，或者跨年度依照規(guī)定應(yīng)當(dāng)適用免征增值稅政策，或者跨年度依照規(guī)定應(yīng)當(dāng)適用征收增值稅政策，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定補(bǔ)繳免抵退稅額。由于適用政策不同，其相應(yīng)會(huì)計(jì)處理也各不相同。
　　一、生產(chǎn)企業(yè)退運(yùn)，補(bǔ)繳免抵退稅額的處理
　　生產(chǎn)企業(yè)出口貨物跨年度發(fā)生退關(guān)退運(yùn)，如果出口貨物已申報(bào)辦理免抵退稅的，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定補(bǔ)繳已辦理免抵退稅額。對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額不得計(jì)入營(yíng)業(yè)成本，應(yīng)當(dāng)紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，貸記“銀行存款”等科目，相當(dāng)于列作進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣；同時(shí)將免抵退稅不得免征和抵扣稅額從成本中轉(zhuǎn)回，紅字借記“以前年度損益調(diào)整”科目，紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
　　例1，某紡織公司屬于可以出口退（免）稅申報(bào)后提供出口收匯核銷單的生產(chǎn)企業(yè)，具有增值稅一般納稅人資格。2011年10月，公司以一般貿(mào)易方式出口棉布一批，出口離岸價(jià)5130002.96元，征稅率17%，退稅率16%。該筆出口貨物當(dāng)月取得出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)和電子信息，公司2011年11月辦理免抵退稅申報(bào)，單證信息齊全，計(jì)算免抵退稅額820800.47元，其中出口退稅420000元、免抵稅額400800.47元。2012年3月，公司發(fā)生退關(guān)退運(yùn)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)通知公司依照規(guī)定補(bǔ)繳免抵退稅款。
　　2011年10月出口銷售時(shí)
　　借：應(yīng)收賬款 5130002.96
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——出口 5130002.96
　　2011年10月計(jì)算轉(zhuǎn)出不予免征和抵扣稅額
　　借：營(yíng)業(yè)成本 51300.03
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）51300.03
　　2011年11月計(jì)算辦理出口退稅和免抵稅額
　　借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅 420000
　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 400800.47
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）820800.47。
　　2012年3月退運(yùn)沖減出口銷售
　　借：應(yīng)收賬款-5130002.96
　　貸：以前年度損益調(diào)整 -5130002.96。
　　同時(shí)沖減出口銷售成本，會(huì)計(jì)處理略。
　　2012年3月轉(zhuǎn)回不予免征和抵扣稅額
　　借：以前年度損益調(diào)整-51300.03
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）-51300.03。
　　2012年3月補(bǔ)繳免抵退稅額
　　應(yīng)補(bǔ)繳免抵退稅額＝5130002.96×16%＝820800.47（元）
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）-820800.47
　　貸：銀行存款 820800.47
　　對(duì)退運(yùn)的出口銷售額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在增值稅申報(bào)表上用負(fù)數(shù)填寫(xiě)第七欄“免抵退辦法出口貨物銷售額”；對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列第十五欄“免抵退貨物應(yīng)退稅額”；對(duì)轉(zhuǎn)回的免抵退稅不得免征和抵扣稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列在增值稅納稅申報(bào)表附列資料（表二本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)）第十八欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。
　　二、生產(chǎn)企業(yè)出口貨物由于適用免征增值稅政策而補(bǔ)繳免抵退稅額的處理
　　生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)辦理出口退（免）稅的貨物跨年度按照規(guī)定可以適用免征增值稅政策的，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定全額補(bǔ)繳免抵退稅額。對(duì)于補(bǔ)繳的免抵退稅額應(yīng)當(dāng)如何處理？
　　第一種辦法，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將補(bǔ)繳的免抵退稅額紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)按照當(dāng)期免稅出口銷售額計(jì)算劃分轉(zhuǎn)出相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額，雖然補(bǔ)繳免抵退稅額符合哪里來(lái)哪里去的會(huì)計(jì)處理要求，但是免抵退稅額紅字記入“應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目貸方，實(shí)質(zhì)上就列作了進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣，這不符合出口免稅不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的原則，同時(shí)當(dāng)期出口貨物相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額（即補(bǔ)繳的免抵退稅額）不屬于不可劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額，不應(yīng)當(dāng)適用計(jì)算劃分轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額辦法。
　　第二種辦法，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將補(bǔ)繳的免抵退稅額紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，貸記“銀行存款”等科目，這屬于出口免稅貨物直接可區(qū)分的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)當(dāng)直接作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出處理，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記 “應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。從簡(jiǎn)便出發(fā)，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物適用免稅政策，其補(bǔ)繳的免抵退稅額應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入成本，不得紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。
　　筆者贊同第二種辦法。
　　例2，某紡織公司屬于可以出口退（免）稅申報(bào)后提供出口收匯核銷單的生產(chǎn)企業(yè)，具有增值稅一般納稅人資格。2011年10月，公司以一般貿(mào)易方式出口棉布一批，出口離岸價(jià)5130002.96元，征稅率17%，退稅率16%。該筆出口貨物當(dāng)月取得出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)和電子信息，公司2011年11月辦理免抵退稅申報(bào)，單證信息齊全，計(jì)算免抵退稅額820800.47元，其中出口退稅420000元、免抵稅額400800.47元。2012年7月，公司仍然未收匯核銷，不能提供出口收匯核銷單，依照規(guī)定公司可以適用免征增值稅政策。因而公司2012年8月辦理出口貨物免稅申報(bào)手續(xù)，同時(shí)依照規(guī)定補(bǔ)繳已辦理的免抵退稅額。
　　2012年8月補(bǔ)繳免抵退稅額
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） -820800.47
　　貸：銀行存款 820800.47
　　由于適用免征增值稅政策，將補(bǔ)繳的免抵退稅額計(jì)入營(yíng)業(yè)成本
　　借：以前年度損益調(diào)整820800.47
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）820800.47
　　值得注意的是，由于出口貨物適用免征增值稅政策，因而其免抵退稅不得免征和抵扣稅額不得再?gòu)某杀局修D(zhuǎn)回。
　　對(duì)適用免征增值稅政策的出口銷售額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在增值稅申報(bào)表上用負(fù)數(shù)填寫(xiě)第七欄“免抵退辦法出口貨物銷售額”，同時(shí)在第八欄“免稅貨物及勞務(wù)銷售額”和第九欄“其中：免稅貨物銷售額”填寫(xiě)；對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列第十五欄“免抵退貨物應(yīng)退稅額”；對(duì)計(jì)入成本的補(bǔ)繳免抵退稅額，由于沒(méi)有直接對(duì)應(yīng)的欄目，因而生產(chǎn)企業(yè)可以填列在增值稅納稅申報(bào)表附列資料（表二本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)）第十四欄“免稅貨物用”。
　　三、生產(chǎn)企業(yè)出口貨物由于適用征收增值稅政策而補(bǔ)繳免抵退稅額的處理
　　生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)辦理退（免）稅的出口貨物，跨年度依照規(guī)定應(yīng)當(dāng)適用征收增值稅政策而補(bǔ)繳免抵退稅額的，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照補(bǔ)繳的免抵退稅額紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，貸記“銀行存款”等科目；將以前申報(bào)的免抵退稅不得免征和抵扣稅額沖回，紅字借記“以前年度損益”等科目，紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目；計(jì)提銷項(xiàng)稅額，借記“以前年度損益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。
　　例3，某紡織公司屬于可以出口退（免）稅申報(bào)后提供出口收匯核銷單的生產(chǎn)企業(yè)，具有增值稅一般納稅人資格。2011年10月，公司以一般貿(mào)易方式出口棉布一批，出口離岸價(jià)5130002.96元，征稅率17%，退稅率16%。該筆出口貨物當(dāng)月取得出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)和電子信息，公司2011年11月辦理免抵退稅申報(bào)，單證信息齊全，計(jì)算免抵退稅額820800.47元，其中出口退稅420000元、免抵稅額400800.47元。2012年7月，公司仍然未收匯核銷，不能提供出口收匯核銷單，公司2012年8月未辦理出口貨物免稅申報(bào)手續(xù)，因此2012年9月公司這筆出口貨物依照規(guī)定應(yīng)當(dāng)適用征收增值稅政策，同時(shí)依照規(guī)定補(bǔ)繳已辦理的免抵退稅額。
　　2012年9月適用征收增值稅政策計(jì)提銷項(xiàng)稅額
　　銷項(xiàng)稅額＝5130002.96÷（1＋17%）×17%＝745385.05（元）
　　借：以前年度損益調(diào)整745385.05
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）745385.05
　　2012年9月補(bǔ)繳免抵退稅額
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） -820800.47
　　貸：銀行存款820800.47
　　2012年9月將免抵退稅不得免征和抵扣稅額從成本中轉(zhuǎn)回
　　借：以前年度損益調(diào)整-51300.03
　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）-51300.03
　　應(yīng)納增值稅＝745385.05－820800.47－51300.03＝-126715.45（元），當(dāng)月該筆出口貨物應(yīng)納增值稅額為零，留抵稅額126715.45元。
　　對(duì)適用征收增值稅政策的出口銷售額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在增值稅申報(bào)表上用負(fù)數(shù)填寫(xiě)第七欄“免抵退辦法出口貨物銷售額”，同時(shí)在第一欄“按適用稅率征稅貨物及勞務(wù)銷售額”和第二欄“其中：應(yīng)稅貨物銷售額”填寫(xiě)；對(duì)計(jì)提的銷項(xiàng)稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在增值稅申報(bào)表第十一欄“銷項(xiàng)稅額”欄目填寫(xiě)，同時(shí)在增值稅納稅申報(bào)表附列資料（表一）第三欄“開(kāi)具普通發(fā)票”填寫(xiě)；對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列第十五欄“免抵退貨物應(yīng)退稅額”；對(duì)轉(zhuǎn)回的免抵退稅不得免征和抵扣稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列在增值稅納稅申報(bào)表附列資料（表二本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)）第十八欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。