2016年12月25日十二屆全國人大常委會第二十五次會議通過《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)稅法》，標(biāo)志著環(huán)境保護(hù)稅正式面世。該稅將于2018年1月1日起施行，這為稅務(wù)機(jī)關(guān)完善相應(yīng)的征管配套措施預(yù)留了空間。當(dāng)前稅務(wù)機(jī)關(guān)需要下大功夫、花大力氣，切實(shí)解決環(huán)境保護(hù)稅如何征管的問題。

　　環(huán)境保護(hù)稅具有獨(dú)特的技術(shù)規(guī)范和征管特點(diǎn)

　　環(huán)境保護(hù)稅作為一個新稅種，稅務(wù)機(jī)關(guān)對其征管可謂是從無到有。與現(xiàn)行稅種所不同的是，環(huán)境保護(hù)稅具有獨(dú)特的技術(shù)規(guī)范和征管特點(diǎn)，涉及機(jī)制銜接、信息共享等方面，時間緊、任務(wù)重，更需要稅務(wù)機(jī)關(guān)主動作為，全面分析環(huán)境保護(hù)稅征管運(yùn)行過程中可能發(fā)生的問題，為環(huán)境保護(hù)稅征管做好準(zhǔn)備。

　　與現(xiàn)金流和發(fā)票流脫鉤，申報審核難。環(huán)境保護(hù)稅法所指的應(yīng)稅污染物，包括《環(huán)境保護(hù)稅稅目稅額表》《應(yīng)稅污染物和當(dāng)量值表》規(guī)定的大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲。也就是說，征稅對象不再表現(xiàn)為傳統(tǒng)的資金流動或者類似土地、房產(chǎn)等穩(wěn)定的實(shí)物，稅務(wù)機(jī)關(guān)對現(xiàn)金、發(fā)票、實(shí)物以及賬簿管理的監(jiān)控手段失去了施展空間，這給稅務(wù)機(jī)關(guān)申報審核帶來了較大困難。

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)難以獨(dú)立檢測，實(shí)時監(jiān)控難。環(huán)境保護(hù)稅法要求應(yīng)稅大氣污染物和水污染物的計(jì)稅依據(jù)按照污染物排放量折合的污染當(dāng)量數(shù)確定，應(yīng)稅固體廢物按照排放量確定，應(yīng)稅噪聲按照超過國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的分貝數(shù)確定。但是，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有相應(yīng)的污染檢測裝備和技術(shù)，為此環(huán)境保護(hù)稅法規(guī)定了環(huán)境保護(hù)部門的檢測責(zé)任。問題不僅于此，僅靠環(huán)境保護(hù)部門傳遞的數(shù)據(jù)不足以保障稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅額確認(rèn)權(quán)，在確認(rèn)程序中如何審核納稅人申報的正確性和真實(shí)性?一旦發(fā)生納稅爭議，環(huán)境保護(hù)部門承擔(dān)何種責(zé)任也需要考慮。

　　風(fēng)險管理缺少數(shù)據(jù)源，外部依賴度大。信息共享是環(huán)境保護(hù)稅實(shí)現(xiàn)有效征管的保障。從程序上而言，環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)由納稅人自行申報，實(shí)現(xiàn)完全意義上的自報自核自繳，但納稅人自行申報的數(shù)據(jù)某種程度上就是環(huán)境保護(hù)部門核定的數(shù)據(jù)，這兩者是重合的。稅務(wù)機(jī)關(guān)還必須另外掌握納稅人的相關(guān)行業(yè)能耗指標(biāo)與污染指標(biāo)的指數(shù)關(guān)系，依靠自身摸索出一套環(huán)境保護(hù)稅風(fēng)險應(yīng)對的指標(biāo)體系，才能有效檢驗(yàn)納稅人申報的真實(shí)性。

　　污染指數(shù)持續(xù)變動，風(fēng)險應(yīng)對難度大。環(huán)境保護(hù)稅所指向的污染物在生產(chǎn)過程中有時稍縱即逝，污染指標(biāo)可能處于起伏不定的狀態(tài)。即，可能某個時點(diǎn)污染超標(biāo)，但此時已不超標(biāo)。對納稅人開展違法調(diào)查，就必須實(shí)地取證，藉以證明納稅人的稅收違法性。但限于污染排放的特點(diǎn)，如何固定證據(jù)，值得探討。

　　稅務(wù)環(huán)保協(xié)作無先例，急需多方聯(lián)合。與其他稅種相比，對環(huán)境保護(hù)稅的征管上，稅務(wù)機(jī)關(guān)對環(huán)境保護(hù)部門、檢測機(jī)構(gòu)等第三方的依賴程度是前所未有的，甚至可以說是一定程度上的多部門“融合”。顯然，環(huán)境保護(hù)稅法要求縣級以上地方人民政府建立的分工協(xié)作工作機(jī)制，不是一般意義上的部門間信息共享和傳遞，而是從納稅人界定、稅額確認(rèn)、稅款追征到稅務(wù)稽查的涉及所有征管環(huán)節(jié)的“全流程”協(xié)作機(jī)制。

　　做好環(huán)境保護(hù)稅征管的路徑

　　應(yīng)當(dāng)看到，現(xiàn)行稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則已不能完全滿足環(huán)境保護(hù)稅的征管需求，但也要看到，現(xiàn)行的稅收征管規(guī)范已充分吸收了稅收征管法修訂草案所體現(xiàn)的現(xiàn)代化征管理念。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)切合環(huán)境保護(hù)稅的獨(dú)特性，緊扣征管規(guī)范，從下述措施入手編寫相關(guān)規(guī)程，以推進(jìn)環(huán)境保護(hù)稅順利實(shí)施。

　　界定環(huán)境保護(hù)稅的納稅人身份

　　環(huán)境保護(hù)稅法規(guī)定，環(huán)境保護(hù)稅的納稅人為直接向環(huán)境排放應(yīng)稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者。在傳統(tǒng)稅收征管上，事業(yè)單位多以個人所得稅扣繳義務(wù)人面目出現(xiàn)，而禽畜養(yǎng)殖業(yè)的經(jīng)營者等其他生產(chǎn)經(jīng)營者基本沒有納入稅源監(jiān)控。如果對上述環(huán)境保護(hù)稅的納稅人辦理稅務(wù)登記，與現(xiàn)行相關(guān)登記規(guī)定相沖突。為此，推行納稅人識別號(事業(yè)單位以統(tǒng)一社會信用代碼)管理，則是界定環(huán)境保護(hù)稅的納稅人身份，推進(jìn)稅戶管理的較好方式。在此基礎(chǔ)上，與環(huán)境保護(hù)“許可管理”模式接軌，實(shí)行“登記——許可——征稅”模式，即先將有排污項(xiàng)目的納稅人納入納稅人識別號管理，再根據(jù)環(huán)境保護(hù)的許可信息，參照先行地區(qū)的社會保險費(fèi)征繳模式，納入常態(tài)化的稅收征管。

　　在稅收管轄權(quán)問題上，稅法規(guī)定納稅人應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅污染物排放地的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納環(huán)境保護(hù)稅�，F(xiàn)實(shí)中，不排除有的納稅人排污口分布跨兩個或兩個以上行政區(qū)。從理論上講，相關(guān)地區(qū)都可以行使稅收管轄權(quán)和檢查權(quán)，但不利于納稅人生產(chǎn)經(jīng)營，也增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收成本，為此，可以規(guī)定納稅人在主要排污口的所在地申報納稅，于年度終了后按排污量的比例按季申報、按年分拆。

　　完善涉稅信息提供與共享機(jī)制

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)獨(dú)立征管是世界上大多數(shù)開征環(huán)境保護(hù)稅國家的通行做法。從簡易角度而言，委托環(huán)境保護(hù)部門代征環(huán)境保護(hù)稅似乎更方便易行，但委托代征有悖環(huán)境保護(hù)稅的立法初衷，可能導(dǎo)致更大的風(fēng)險。環(huán)境保護(hù)稅征收是稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)，稅務(wù)機(jī)關(guān)自身有必要對此保持清醒的認(rèn)識。由于環(huán)境保護(hù)稅征管流程較為特別，完善涉稅信息提供與共享機(jī)制關(guān)系到稅務(wù)、環(huán)境保護(hù)部門的分工合作，但要保持稅收征管程序的完整性和獨(dú)立性，不能人為割裂征管的鏈條，否則后續(xù)的稅額確認(rèn)和違法調(diào)查將難以進(jìn)行。因此，與稅收征管法相銜接，盡快出臺操作規(guī)程，落實(shí)環(huán)境保護(hù)稅法第十五條第三款的規(guī)定，及時將納稅人的納稅申報、稅款入庫、減免稅額、欠繳稅款以及風(fēng)險疑點(diǎn)等環(huán)境保護(hù)稅涉稅信息，定期交送環(huán)境保護(hù)主管部門。對稅務(wù)機(jī)關(guān)和環(huán)境保護(hù)部門在征管流程中的職責(zé)分工進(jìn)行明確，是十分必要的。

　　明確納稅人申報的主體性地位

　　現(xiàn)行稅收征管規(guī)范及稅收征管法修訂草案明確了納稅人申報的主體性地位，即納稅人對自己的納稅申報行為要做到自報自核自繳。這次環(huán)境保護(hù)稅法第十九條第二款重申了該規(guī)定，要求納稅人對申報的真實(shí)性和準(zhǔn)確性負(fù)責(zé)，并負(fù)有百分之百的舉證責(zé)任，而申報期間稅務(wù)機(jī)關(guān)處于靜默狀態(tài)，不干預(yù)納稅人申報，只是進(jìn)行一般性服務(wù)，充分體現(xiàn)納稅人“我的地盤我做主”。與傳統(tǒng)稅種不同，稅務(wù)機(jī)關(guān)對環(huán)境保護(hù)稅難以預(yù)警，也不能像生產(chǎn)經(jīng)營納稅人的銷售或利潤可以直接測算。因此，強(qiáng)調(diào)自主申報理念對環(huán)境保護(hù)稅更具有針對性和現(xiàn)實(shí)性。

　　充實(shí)和完善稅收核定的方式

　　基于現(xiàn)代稅收征管理念，稅收核定是稅額確認(rèn)的主要方式。這次環(huán)境保護(hù)稅法規(guī)定了應(yīng)稅大氣污染物、水污染物、固體廢物的排放量以及噪聲分貝數(shù)的計(jì)算方法有直接監(jiān)測法、間接監(jiān)測法以及系數(shù)衡算法，對于不能按照這三種方法計(jì)算的，只能進(jìn)行稅收核定。與之相呼應(yīng)，環(huán)境保護(hù)稅法第二十一條規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)會同環(huán)境保護(hù)主管部門核定污染物排放種類、數(shù)量和應(yīng)納稅額。也就是說，稅收核定權(quán)(屬于稅額確認(rèn))由稅務(wù)機(jī)關(guān)與環(huán)境保護(hù)部門會同實(shí)施，是否意味著稅務(wù)機(jī)關(guān)將讓渡部分稅收核定權(quán)，這需要環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例細(xì)致規(guī)定，并與現(xiàn)代稅收征管要求相一致。同時，鑒于環(huán)境保護(hù)稅法的核定條款與現(xiàn)行稅收征管法第三十五條關(guān)于應(yīng)納稅額核定的情形有一定沖突，有必要在環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例層面進(jìn)一步明確。

　　從立法層面對逃稅情形再定義

　　與刑法相銜接，稅收征管法修訂草案已將偷稅改為逃稅，更為強(qiáng)調(diào)納稅人的主觀故意�，F(xiàn)行稅收征管法規(guī)定偷稅認(rèn)定的情形，包括納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報而拒不申報或者進(jìn)行虛假的納稅申報行為。結(jié)合環(huán)境保護(hù)稅的獨(dú)特性，有關(guān)賬簿、支出和收入方面的情形與環(huán)境保護(hù)稅逃稅基本沒有關(guān)聯(lián)，而經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報而拒不申報或者進(jìn)行虛假的納稅申報行為不足以認(rèn)定環(huán)境保護(hù)稅的偷稅行為。為此，建議相關(guān)法律法規(guī)將故意損毀污染物自動監(jiān)測設(shè)備、篡改監(jiān)測數(shù)據(jù)納入逃稅的情形加以考慮。

　　加強(qiáng)部門間協(xié)作推進(jìn)稅款追征

　　稅款追征需要部門之間的聯(lián)動，如現(xiàn)行稅收征管法就對稅務(wù)機(jī)關(guān)與公安部門聯(lián)合阻止出境作出了規(guī)定。對環(huán)境保護(hù)稅而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)在部門聯(lián)動中更需要注重稅法與環(huán)境保護(hù)法的綜合運(yùn)用。2015年修訂的新環(huán)境保護(hù)法提供了一些協(xié)同監(jiān)管的措施，對于環(huán)境污染企業(yè)，供水部門可停止供水，土地管理部門可禁止向其提供土地，銀行則不得給予其授信，進(jìn)出口管理部門不得給予其出口配額，證券監(jiān)管部門可限制其上市或已經(jīng)上市的不得繼續(xù)融資等，這些行政協(xié)助的監(jiān)管措施非常嚴(yán)厲。欠稅清理需要借鑒該監(jiān)管模式，從立法層面確立“政府領(lǐng)導(dǎo)、稅務(wù)主管、部門配合、司法保障”的稅務(wù)協(xié)助框架。環(huán)境保護(hù)法還規(guī)定，縣級以上人民政府環(huán)境保護(hù)主管部門及其委托的環(huán)境監(jiān)察機(jī)構(gòu)和其他負(fù)有環(huán)境保護(hù)監(jiān)督管理職責(zé)的部門，有權(quán)對排放污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者進(jìn)行現(xiàn)場檢查。由此認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為負(fù)有環(huán)境保護(hù)監(jiān)督管理職責(zé)的部門，可以進(jìn)行現(xiàn)場檢查，這對現(xiàn)行稅收征管法第五十四條稅務(wù)檢查權(quán)限的規(guī)定有了突破。

　　還要注意到，環(huán)境保護(hù)稅的納稅人如果偷稅，靠一己之力往往是難以完成的。因此，有必要在相關(guān)法律法規(guī)層面規(guī)定，環(huán)境監(jiān)測機(jī)構(gòu)以及從事環(huán)境監(jiān)測設(shè)備和防治污染設(shè)施維護(hù)、運(yùn)營的機(jī)構(gòu)，在有關(guān)環(huán)境服務(wù)活動中弄虛作假，造成不繳或者少繳稅款的，除對納稅人處罰外，其他責(zé)任者還必須承擔(dān)連帶責(zé)任。

　　升級監(jiān)測設(shè)備推進(jìn)大數(shù)據(jù)治稅

　　環(huán)境保護(hù)稅作為新稅種，社會各界對之抱以很大的期望，同時對稅務(wù)機(jī)關(guān)提升征管能力提出了很高的要求。傳統(tǒng)以票控稅手段難以在該稅征管中發(fā)揮效能，只有從根本上實(shí)施信息管稅，推進(jìn)大數(shù)據(jù)治稅才是根本途徑。為此，國家相關(guān)部門要依托“互聯(lián)網(wǎng)+”，全面升級并推廣污染物自動監(jiān)測設(shè)備，推進(jìn)監(jiān)測設(shè)備的后臺與稅收征管信息系統(tǒng)互聯(lián)，以便于稅務(wù)機(jī)關(guān)可實(shí)時獲取排污數(shù)據(jù)。當(dāng)然，推進(jìn)環(huán)境保護(hù)稅大數(shù)據(jù)征管遠(yuǎn)不止這些，比如，還可以從納稅信用“黑名單”入手，與環(huán)境保護(hù)“黑名單”聯(lián)動實(shí)施動態(tài)監(jiān)控。

　　盡快構(gòu)建征管政策配套體系

　　環(huán)境保護(hù)稅法列出了環(huán)境保護(hù)稅的施行時間表，各方正等待下一步的施行路線圖，這需要各個層面的相關(guān)職能部門共同描繪。在立法層面上，一方面應(yīng)盡快推動稅收征管法及其實(shí)施條例修訂，另一方面國務(wù)院稅務(wù)、環(huán)境保護(hù)等主管部門應(yīng)密切配合法制部門，加緊調(diào)研，從加強(qiáng)可操作性和實(shí)效性出發(fā)，盡快出臺環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例;省級人民政府要根據(jù)授權(quán)，統(tǒng)籌本地環(huán)境承載能力、排污現(xiàn)狀和經(jīng)濟(jì)社會生態(tài)發(fā)展要求，盡快出臺地方版的應(yīng)稅大氣污染物和水污染物《稅目稅額表》，并做好報備;省級稅務(wù)局要緊盯環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例出臺、稅收征管法及其實(shí)施條例的修訂，積極與當(dāng)?shù)丨h(huán)境保護(hù)部門密切溝通協(xié)作，科學(xué)評估污染監(jiān)測水平以及稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管能力，出臺環(huán)境保護(hù)稅操作規(guī)程�；鶎佣悇�(wù)機(jī)關(guān)要下好“先手棋”，爭取地方政府的支持，加強(qiáng)與基層環(huán)境保護(hù)部門的溝通協(xié)作;同時，開展納稅人樣本的典型調(diào)查，掌握第一手資料，做到心中有數(shù);在此基礎(chǔ)上，大力開展環(huán)境保護(hù)稅的宣傳和輔導(dǎo)，形成協(xié)同征管、促進(jìn)納稅遵從的良好氛圍。