第五節(jié)　印花稅法律制度
　　一、印花稅的概念
　　印花稅是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)交往中書(shū)立、領(lǐng)受、使用的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)憑證所征收的一種稅。因納稅人主要是通過(guò)在應(yīng)稅憑證上粘貼印花稅票來(lái)完成納稅義務(wù)，故名印花稅。

　　二、印花稅納稅人和征稅范圍
　　（一）印花稅的納稅人
　　印花稅的納稅人，是指在中國(guó)境內(nèi)書(shū)立、領(lǐng)受、使用稅法所列舉憑證的單位和個(gè)人。具體包括：立合同人；立賬簿人；立據(jù)人；領(lǐng)受人；使用人；各類電子應(yīng)稅憑證的簽訂人。
　　1.立合同人：是指合同的（雙方）當(dāng)事人，即對(duì)憑證有直接權(quán)利義務(wù)關(guān)系的單位和個(gè)人，不包括合同的擔(dān)保人、證人和鑒定人。
　　提示：簽訂合同、書(shū)立產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)的各方當(dāng)事人都是印花稅的納稅人。
　　2.在國(guó)外書(shū)立、領(lǐng)受，但在國(guó)內(nèi)使用的應(yīng)稅憑證，其使用人為納稅人。
　　【考題·單選題】根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，下列各項(xiàng)中，屬于印花稅納稅人的是（�。�。（2008年）
　　A.合同的雙方當(dāng)事人
　　B.合同的擔(dān)保人
　　C.合同的證人
　　D.合同的鑒定人

　　　　『正確答案』A
　　『答案解析』本題考核印花稅的納稅人。印花稅的納稅人主要包括：立合同人、立賬簿人、立據(jù)人、領(lǐng)受人和使用人。其中立合同人是指合同的當(dāng)事人，即對(duì)憑證有直接權(quán)利義務(wù)關(guān)系的單位和個(gè)人，但不包括合同的擔(dān)保人、證人、鑒定人。

　　【考題·多選題】關(guān)于印花稅納稅人的下列表述中，正確的有（�。�。（2011年）
　　A.會(huì)計(jì)賬薄以立賬薄人為納稅人
　　B.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)以立據(jù)人為納稅人
　　C.建筑工程合同以合同當(dāng)事人為納稅人
　　D.房屋產(chǎn)權(quán)證以領(lǐng)受人為納稅人

　　『正確答案』ABCD
　　『答案解析』根據(jù)書(shū)立、領(lǐng)受、使用應(yīng)稅憑證的不同，納稅人可分為立合同人、立賬簿人、立據(jù)人、領(lǐng)受人和使用人等。

　　（二）征稅范圍
　　1.經(jīng)濟(jì)合同類（10類）
　　購(gòu)銷合同、加工承攬合同、建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)合同、建筑安裝工程承包合同、財(cái)產(chǎn)租賃合同、貨物運(yùn)輸合同、倉(cāng)儲(chǔ)保管合同、借款合同、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同、技術(shù)合同。關(guān)注以下具體內(nèi)容：
　　（1）購(gòu)銷合同中：
　�、偌{稅人以電子形式簽訂的上述各類應(yīng)稅憑證按規(guī)定征收印花稅；
　�、趯�(duì)發(fā)電廠與電網(wǎng)之間、電網(wǎng)與電網(wǎng)之間簽訂的購(gòu)售電合同，按購(gòu)銷合同征收印花稅。
　　提示：電網(wǎng)與用戶之間簽訂的供用電合同不征印花稅。
　　（2）建筑安裝工程承包合同中：包括建筑、安裝工程承包合同的總包合同、分包合同和轉(zhuǎn)包合同。
　�。�3）財(cái)產(chǎn)租賃合同中：不包括企業(yè)與主管部門簽訂的租賃承包合同。
　�。�4）借款合同中：不包括銀行同業(yè)拆借。
　　提示：融資租賃合同屬于借款合同。
　�。�5）技術(shù)合同：
　　①技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同：包括專利申請(qǐng)轉(zhuǎn)讓、非專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓所書(shū)立的合同，但不包括：專利權(quán)轉(zhuǎn)讓、專利實(shí)施許可所書(shū)立的合同（這是“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”）；
　�、诩夹g(shù)咨詢合同中不包括一般的法律、會(huì)計(jì)、審計(jì)等方面的咨詢合同，這些合同不貼印花；
　　③技術(shù)服務(wù)合同的征稅范圍包括技術(shù)服務(wù)合同、技術(shù)培訓(xùn)合同和技術(shù)中介合同。
　　2.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)：財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和著作權(quán)、商標(biāo)專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)的轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)。
　　（1）土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、商品房銷售合同按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)征收印花稅。
　�。�2）專利權(quán)轉(zhuǎn)讓、專利實(shí)施許可所書(shū)立的合同是“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”。
　　3.營(yíng)業(yè)賬簿
　�。�1）資金賬簿。是反映生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位“實(shí)收資本”和“資本公積”金額增減變化的賬簿。
　�。�2）其他營(yíng)業(yè)賬簿。是反映除資金資產(chǎn)以外的其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)內(nèi)容的賬簿，即除資金賬簿以外的，歸屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用賬冊(cè)。
　　4.權(quán)利、許可證照：房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照、商標(biāo)注冊(cè)證、專利證、土地使用證。

【考題·多選題】根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，下列各項(xiàng)中，屬于印花稅征稅范圍的有（�。�。（2009年）
　　A.工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照
　　B.土地使用權(quán)出讓合同
　　C.土地使用證
　　D.商品房銷售合同

　　『正確答案』ABCD
　　『答案解析』本題考核印花稅的征稅范圍。根據(jù)規(guī)定，工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照和土地使用證，屬于權(quán)利、許可證照，征收印花稅；土地使用權(quán)出讓合同和商品房銷售合同，按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)征收印花稅。

　　【例題·多選題】下列各項(xiàng)中，應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”稅目征收印花稅的有（�。�。
　　A.商品房銷售合同
　　B.土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同

C.專利申請(qǐng)權(quán)轉(zhuǎn)讓合同
　　D.專利權(quán)轉(zhuǎn)讓合同

　　『正確答案』ABD
　　『答案解析』本題考核印花稅的征稅范圍。專利申請(qǐng)權(quán)轉(zhuǎn)讓合同是技術(shù)合同的范圍，我國(guó)印花稅稅目中的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)、版權(quán)、商標(biāo)使用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)共5項(xiàng)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)。

　　三、印花稅的計(jì)稅依據(jù)、稅率和應(yīng)納稅額計(jì)算
　�。ㄒ唬┯』ǘ惖挠�(jì)稅依據(jù)
　　1.合同類：以憑證所載金額作為計(jì)稅依據(jù)

　　提示：（1）以憑證上的“金額”、“收入”、“費(fèi)用”作為計(jì)稅依據(jù)的，應(yīng)當(dāng)全額計(jì)稅，不得作任何扣除。
　�。�2）載有兩個(gè)或兩個(gè)以上應(yīng)適用不同稅目稅率經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的同一憑證，如分別記載金額的，應(yīng)分別計(jì)算應(yīng)納稅額，相加后按合計(jì)稅額貼花；如未分別記載金額的，按稅率高的計(jì)算貼花。
　　2.營(yíng)業(yè)賬簿中記載資金的賬簿：以“實(shí)收資本”和“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額作為計(jì)稅依據(jù)。
　　3.不記載金額的營(yíng)業(yè)賬簿、權(quán)利許可證照（房屋產(chǎn)權(quán)證、營(yíng)業(yè)執(zhí)照、專利證）和輔助性賬簿（企業(yè)的日記賬簿、各種明細(xì)分類賬簿）：以件數(shù)作為計(jì)稅依據(jù)。
　�。ǘ�）印花稅的稅率有兩種形式：比例稅率和定額稅率。
　　1.比例稅率：（0.05‰、0.3‰、0.5‰、1‰）
　　2.定額稅率：5元
　　權(quán)利、許可證照，營(yíng)業(yè)賬簿中的其他賬簿，稅額為每件5元。
　　提示：印花稅的具體比例稅率不需記憶，但必須會(huì)運(yùn)用稅率計(jì)算稅額。
　　【例題·單選題】根據(jù)稅收法律制度的規(guī)定，下列各項(xiàng)中，規(guī)定了比例稅率和定額稅率兩種稅率形式的稅種是（　）。
　　A.印花稅
　　B.契稅
　　C.營(yíng)業(yè)稅
　　D.房產(chǎn)稅

　　『正確答案』A
　　『答案解析』本題考核稅率的形式。印花稅規(guī)定了比例稅率和定額稅率，其余選項(xiàng)均為比例稅率。

　　【例題·多選題】下列各項(xiàng)中，按件貼花、稅額為每件5元的印花稅應(yīng)稅憑證有（　）。
　　A.權(quán)利、許可證照
　　B.營(yíng)業(yè)賬簿中的記載資金的賬簿
　　C.營(yíng)業(yè)賬簿中的其他賬簿
　　D.合同類憑證

　　『正確答案』AC
　　『答案解析』本題考核印花稅的稅額形式。權(quán)利、許可證照，營(yíng)業(yè)賬簿中的其他賬簿，均為按件貼花，稅額為每件5元。

（三）印花稅應(yīng)納稅額的計(jì)算
　　1.實(shí)行比例稅率的憑證，應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅憑證計(jì)稅金額×比例稅率。

2.實(shí)行定額稅率的憑證，應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅憑證件數(shù)×定額稅率。
　　3.營(yíng)業(yè)賬簿中：
　�。�1）記載資金的賬簿，應(yīng)納稅額＝（實(shí)收資本＋資本公積）×0.5‰；
　　（2）其他賬簿按件貼花，每件5元。
　　【例題·簡(jiǎn)答題】某公司上年度新啟用非資金賬簿15本，除此之外，還簽訂了如下經(jīng)濟(jì)合同：
　�。�1）與購(gòu)貨方簽訂了購(gòu)銷合同，規(guī)定用40萬(wàn)元的產(chǎn)品換取40萬(wàn)元的原材料，合同已履行。
　　（2）與某運(yùn)輸公司簽訂一項(xiàng)貨物運(yùn)輸合同，注明運(yùn)輸費(fèi)和裝卸費(fèi)金額為10萬(wàn)元（其中1萬(wàn)元裝卸費(fèi)）。
　　（3）以本公司財(cái)產(chǎn)50萬(wàn)元作抵押，取得某銀行抵押貸款100萬(wàn)，簽訂合同，合同規(guī)定年底歸還，但年底因資金周轉(zhuǎn)困難，無(wú)力償還，按照合同規(guī)定將抵押財(cái)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移給該銀行，并依法簽訂了產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)。
　　要求：計(jì)算該公司應(yīng)繳納的印花稅稅額。

　　『答案解析』
　�。�1）新啟用賬簿應(yīng)繳納印花稅稅額＝15×5=75（元）
　�。�2）易貨購(gòu)銷合同應(yīng)繳納印花稅稅額＝（400000＋400000）×0.3‰=240（元）
　�。�3）運(yùn)輸合同應(yīng)繳納印花稅稅額＝（100000－10000）×0.5‰=45（元）
　�。�4）借款合同應(yīng)繳納印花稅稅額＝1000000×0.05‰＋500000×0.5‰=300（元）
　　【提示】關(guān)于題目的（3）這里實(shí)際上涉及一個(gè)買賣合同和一個(gè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)，由于該公司是與銀行簽訂了借款合同，因此在簽訂的時(shí)候要按照“借款合同”來(lái)納稅，同時(shí)銀行要求其提供抵押，該公司以自己的財(cái)產(chǎn)進(jìn)行了抵押，與銀行簽訂了抵押合同。抵押是指當(dāng)貸款到期該公司不能清償銀行債務(wù)時(shí)，銀行有權(quán)將抵押的財(cái)產(chǎn)拍賣，以拍賣的價(jià)款來(lái)優(yōu)先清償，本題中，由于該公司確實(shí)沒(méi)有辦法還款，銀行行使上述抵押權(quán)，由此就引出了后面“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”的印花稅。

　　【例題·單選題】某電廠與某水運(yùn)公司簽訂一份運(yùn)輸保管合同，合同載明的費(fèi)用為500000元（運(yùn)費(fèi)和保管費(fèi)未分別記載）。貨物運(yùn)輸合同的印花稅稅率為萬(wàn)分之五，倉(cāng)儲(chǔ)保管合同的印花稅稅率為1‰，該項(xiàng)合同雙方各應(yīng)繳納的印花稅額為（　）。
　　A.500元
　　B.250元
　　C.375元
　　D.1000元

　　　『正確答案』A
　　『答案解析』雙方各應(yīng)納印花稅=500000×1‰=500（元）。合同載明的費(fèi)用為500000元，由于運(yùn)費(fèi)和保管費(fèi)未分別記載，所以一并按照高稅率的倉(cāng)儲(chǔ)保管合同稅率1‰計(jì)算印花稅。

　　【例題·單選題】某建筑公司與甲企業(yè)簽訂一份建筑承包合同，合同金額6000萬(wàn)元（含相關(guān)費(fèi)用50萬(wàn)元）。施工期間，該建筑公司又將其中價(jià)值800萬(wàn)元的安裝工程轉(zhuǎn)包給乙企業(yè)，并簽訂轉(zhuǎn)包合同。該建筑公司此項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)繳納印花稅（�。�。
　　A.1.785萬(wàn)元
　　B.1.8萬(wàn)元
　　C.2.025萬(wàn)元
　　D.2.04萬(wàn)元

　　『正確答案』D
　　『答案解析』總包合同應(yīng)該貼花，新的分包轉(zhuǎn)包合同又發(fā)生了新的納稅義務(wù)，也應(yīng)該貼花。該建筑公司應(yīng)納印花稅=（6000+800）×0.3‰=2.04（萬(wàn)元）。
　　四、印花稅稅收優(yōu)惠
　　1.法定憑證免稅。下列憑證，免征印花稅：
　　（1）已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本；
　�。�2）財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈(zèng)給政府、社會(huì)福利單位、學(xué)校所立的書(shū)據(jù)。
　　2.免稅額。應(yīng)納稅額不足一角的，免征印花稅。
　　3.特定憑證免稅。下列憑證，免征印花稅：

　�。�1）國(guó)家指定的收購(gòu)部門與村委會(huì)、農(nóng)民個(gè)人書(shū)立的農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)合同；
　　（2）無(wú)息、貼息貸款合同；
　�。�3）外國(guó)政府或者國(guó)際金融組織向中國(guó)政府及國(guó)家金融機(jī)構(gòu)提供優(yōu)惠貸款所書(shū)立的合同；
　�。�4）房地產(chǎn)管理部門與個(gè)人簽訂的用于生活居住的租賃合同免稅；
　�。�5）農(nóng)牧業(yè)保險(xiǎn)合同免稅；
　　（6）軍事、救災(zāi)、新鐵路施工運(yùn)料等特殊運(yùn)輸合同免稅。
　　4.出版合同，不屬于印花稅列舉征稅的憑證，免征印花稅。

　　五、印花稅征收管理
　�。ㄒ唬┘{稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：
　　印花稅應(yīng)當(dāng)在書(shū)立或領(lǐng)受時(shí)貼花。具體是指在合同簽訂時(shí)、賬簿啟用時(shí)和證照領(lǐng)受時(shí)貼花。如果合同是在國(guó)外簽訂，并且不便在國(guó)外貼花的，應(yīng)在將合同帶入境時(shí)辦理貼花納稅手續(xù)。
　�。ǘ�）納稅地點(diǎn)：印花稅一般實(shí)行就地納稅。
　�。ㄈ�）納稅期限：書(shū)立、領(lǐng)受時(shí)即行貼花完稅，不得延至憑證生效日期貼花。
　�。ㄋ模├U納方法
　　1.自行貼花。納稅人在書(shū)立、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證時(shí)，自行計(jì)算應(yīng)納印花稅額，向當(dāng)?shù)丶{稅機(jī)關(guān)或印花稅票代售點(diǎn)購(gòu)買印花稅票，自行在應(yīng)稅憑證上一次貼足印花并自行注銷。這是繳納印花稅的基本方法。
　　提示：已貼用的印花稅票不得重用；已貼花的憑證，修改后所載金額有增加的，其增加部分應(yīng)當(dāng)補(bǔ)貼足印花。
　　2.匯貼匯繳。
　　提示：一份憑證應(yīng)納稅額超過(guò)500元的，納稅人應(yīng)當(dāng)向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)?zhí)顚?xiě)繳款書(shū)或完稅證；同一類應(yīng)納稅憑證，需頻繁貼花的，納稅人應(yīng)向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)按期匯總繳納印花稅，但最長(zhǎng)期限不得超過(guò)1個(gè)月。
　　3.委托代征。
　　【例題·單選題】對(duì)一份憑證應(yīng)納稅額超過(guò)（　）的，納稅人可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，用填開(kāi)完稅證或繳款書(shū)的辦法納稅，不再貼花。
　　A.100元
　　B.200元
　　C.500元
　　D.1000元

　　『正確答案』C
　　『答案解析』一份憑證超過(guò)500元的，納稅人可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，用填開(kāi)完稅證或繳款書(shū)的辦法納稅（匯貼），不再貼花。