近日寶商集團(tuán)在其公布的2006年業(yè)績預(yù)告公告中對(duì)外宣稱，因?qū)��?huì)計(jì)核算差錯(cuò)進(jìn)行調(diào)整，寶商集團(tuán)2005年的實(shí)際虧損額從當(dāng)年年報(bào)中公布的3.13億元變?yōu)?.08億元，虧損額直接降低了65％。近幾年來，上市公司通過發(fā)布會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正對(duì)公司的以往業(yè)績進(jìn)行調(diào)整的類似事件時(shí)有發(fā)生，對(duì)此公眾普遍存在困惑，會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的背后到底隱藏著什么呢？

　　違規(guī)操作現(xiàn)象不可否認(rèn)

　　對(duì)此，中央財(cái)經(jīng)大學(xué)教授李曉慧解釋到，會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正源于會(huì)計(jì)中的“追溯調(diào)整”，其實(shí)是一項(xiàng)正常的會(huì)計(jì)處理。追溯調(diào)整是指當(dāng)企業(yè)對(duì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)或交易的會(huì)計(jì)處理采用新的會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)當(dāng)視同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開始采用這項(xiàng)會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整。如果交易或事項(xiàng)是在以前年度發(fā)生的，理論上企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新編寫以前年度的會(huì)計(jì)報(bào)表并向投資者公布，但實(shí)務(wù)上這樣操作的成本太高且會(huì)引起會(huì)計(jì)信息混亂。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)不需要重編以前年度的會(huì)計(jì)報(bào)表，只需將會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)（按新會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各年追溯計(jì)算的本年度期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額）調(diào)整為本期報(bào)表的期初留存收益，以及報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。追溯調(diào)整的目的是避免將前期事項(xiàng)影響金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，便于本年度會(huì)計(jì)收益能夠如實(shí)反映當(dāng)期的經(jīng)營成果，符合歷史成本、權(quán)責(zé)發(fā)生制、收益成本配比原則。因此，追溯調(diào)整事項(xiàng)和金額不影響已公布年度報(bào)告和當(dāng)期報(bào)告的年度利潤數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)指標(biāo)。

　　2003年以前，證監(jiān)會(huì)在審核上市公司再融資資格和ST、PT公司上市交易資格時(shí)，只看連續(xù)三年的已公布年報(bào)數(shù)據(jù)，不考慮追溯調(diào)整的影響。但2001年底“虧損上市公司暫停上市和終止上市實(shí)施辦法（修訂）”第五條明確了“因國家有關(guān)會(huì)計(jì)政策調(diào)整導(dǎo)致公司追溯調(diào)整后出現(xiàn)三年連續(xù)虧損的”不適用“連續(xù)三年虧損暫停上市”規(guī)定。

　　李曉慧表示，這項(xiàng)規(guī)定出臺(tái)以后上市公司從中發(fā)現(xiàn)了機(jī)會(huì)：通過變更會(huì)計(jì)政策來實(shí)現(xiàn)以前年度業(yè)務(wù)事項(xiàng)的巨額沖銷或計(jì)提，既可填補(bǔ)資產(chǎn)窟窿或建立秘密準(zhǔn)備，又不影響各年會(huì)計(jì)利潤數(shù)據(jù)和對(duì)再融資或虧損資格的認(rèn)定，同時(shí)只需在年報(bào)披露中寥寥數(shù)語帶過，除了專業(yè)人士外很少有投資者關(guān)注，一舉多得，何樂而不為呢？有條件的公司就走上了這條路，不符合“會(huì)計(jì)政策變更”要求的，創(chuàng)造條件也要湊上去。2001年年報(bào)披露中就有不少公司混淆會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更等概念，將應(yīng)當(dāng)在本期調(diào)整的會(huì)計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理，以調(diào)整期初留存數(shù)，使本期利潤“實(shí)虧虛盈”。

　　封堵上市公司隨意調(diào)節(jié)利潤大門

　　在現(xiàn)實(shí)中，盡管上市公司運(yùn)用“重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正”必須承認(rèn)自己在過去犯了錯(cuò)，現(xiàn)在進(jìn)行更正，意味著負(fù)責(zé)前期會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也犯了沒有發(fā)現(xiàn)報(bào)表披露錯(cuò)誤的錯(cuò)，即“審計(jì)失敗”，雙方都留下了不光彩的記錄，還可能引出“虛假陳述”的法律責(zé)任等問題，公司輕易不愿采用重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。但由于“重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正”有金額大、操作快、運(yùn)用廣、不影響本期利潤、沒有后繼的資產(chǎn)包袱等特點(diǎn)，當(dāng)上市公司面臨可能被ST、申請(qǐng)恢復(fù)上市或其他的關(guān)鍵情況時(shí)，上市公司也常采用這種丟車保帥的辦法。另外，當(dāng)上市公司在以前年度操縱利潤、實(shí)現(xiàn)了盈余管理目標(biāo)后，往往會(huì)留下資產(chǎn)窟窿，這時(shí)重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正可以充當(dāng)“清道夫”的角色，認(rèn)個(gè)錯(cuò)就能夠一次性解決前面的包袱，且不影響未來的業(yè)績成長，這在企業(yè)更換經(jīng)營團(tuán)隊(duì)或?qū)徲?jì)事務(wù)所時(shí)特別有效。

　　但李曉慧同時(shí)指出，近幾年來規(guī)范上市公司因會(huì)計(jì)政策變更而采用追溯調(diào)整法的制度也在逐漸健全，條件限制也越來越嚴(yán)格。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》的規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)政策不得隨意變更。只有在三種情況下企業(yè)才能采用追溯調(diào)整法調(diào)整期初留存收益。這三種情況是：法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章有要求；這種變更能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息；該變更引致的累積影響數(shù)能夠確定。有時(shí)會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更很難區(qū)分，如壞賬準(zhǔn)備由應(yīng)收賬款余額百分比法改為賬齡分析法可以看成是計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例發(fā)生了變化，準(zhǔn)則規(guī)定這類情況一律作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)用“未來適用法”，調(diào)整金額可能影響本期會(huì)計(jì)利潤。

　　2003年以后對(duì)于存在重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正事項(xiàng)的上市公司，均以追溯調(diào)整后的業(yè)績指標(biāo)作為監(jiān)管指標(biāo)和再融資衡量標(biāo)準(zhǔn)；虧損上市公司暫停上市的標(biāo)準(zhǔn)“連續(xù)三年虧損”不計(jì)入因會(huì)計(jì)政策變更行為而產(chǎn)生的追溯調(diào)整，而2003年11月6日開始計(jì)入因重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)或虛假記載而追溯調(diào)整導(dǎo)致的虧損。

　　2004年1月6日，證監(jiān)會(huì)發(fā)布了“關(guān)于進(jìn)一步提高上市公司財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量的通知”，明確要求上市公司不得利用會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正調(diào)節(jié)利潤。如果公司濫用會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正調(diào)節(jié)利潤，有關(guān)責(zé)任人應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)應(yīng)對(duì)公司做出的會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正處理與披露，尤其應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的原因予以適當(dāng)關(guān)注，并恰當(dāng)表示出審計(jì)意見。公司經(jīng)理層應(yīng)向董事會(huì)提交書面材料詳細(xì)說明重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的原因、內(nèi)容，以及對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。董事會(huì)應(yīng)做出專門決議，監(jiān)事會(huì)應(yīng)切實(shí)履行監(jiān)督職能，對(duì)董事會(huì)的決議提出專門意見并形成決議。

　　新準(zhǔn)則不會(huì)帶來“新”業(yè)績

　　隨著2007年的日益臨近，公眾對(duì)明年上市公司以新舊準(zhǔn)則銜接為由“冠冕堂皇”粉飾業(yè)績的擔(dān)憂也越來越大，不過近日中國證監(jiān)會(huì)下發(fā)了《關(guān)于做好與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息披露工作的通知》（征求意見稿），意在堵死上市公司試圖利用準(zhǔn)則變更突擊調(diào)控2006年度利潤的大門，對(duì)實(shí)踐中上市公司的“造假”伎倆做出了針對(duì)性的規(guī)定：上市公司不得利用計(jì)提資產(chǎn)價(jià)值準(zhǔn)備人為調(diào)節(jié)各期利潤，不得利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的機(jī)會(huì)“一次虧足”，或在前期巨額計(jì)提后大額轉(zhuǎn)回，隨意調(diào)節(jié)利潤，也不得隨意變更計(jì)提方法和計(jì)提比例。雖然明年上市公司仍將按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制和披露2006年年報(bào)，但必須在相關(guān)章節(jié)列出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響。

　　分析人士指出，證監(jiān)會(huì)出臺(tái)這一通知旨在減少新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系銜接過程中產(chǎn)生的“制度缺口”，同時(shí)也有利于上市公司會(huì)計(jì)體系的連續(xù)性和會(huì)計(jì)信息的可比性。（中國財(cái)經(jīng)報(bào) 2006-11-17）