2010年的4月，迎來了第19個(gè)稅法宣傳月。今年的稅法宣傳月中，納稅人權(quán)利的彰顯和保護(hù)成為全社會(huì)的共識(shí)。去年11月6日，國家稅務(wù)總局頒布了“關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告”，把對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)和尊重提到更高的層面。而按照第十一屆全國人大立法規(guī)劃，《稅收征收管理法》現(xiàn)正在進(jìn)行修訂。完整、準(zhǔn)確地規(guī)定納稅人權(quán)利保護(hù)相關(guān)條款應(yīng)是《稅收征管法》修訂的重要內(nèi)容之一。本報(bào)記者就此采訪了中國法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長、中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院湯貢亮教授。

　　《財(cái)會(huì)信報(bào)》：首先，您能否解釋一下“納稅人權(quán)利”這一概念？納稅人權(quán)利具體包含哪些內(nèi)容？

　　湯貢亮：一般意義上說，納稅人權(quán)利是依據(jù)法律、法規(guī)的規(guī)定，納稅人在依法履行納稅義務(wù)時(shí)，由法律確認(rèn)、保障與尊重的權(quán)利和利益，以及當(dāng)納稅人的合法權(quán)益受到侵犯時(shí)，納稅人所應(yīng)獲得的救助與補(bǔ)償?shù)臋?quán)利。

　　納稅人權(quán)利在本質(zhì)上是全體人民權(quán)利在稅法領(lǐng)域的體現(xiàn)，國家法律對(duì)納稅人權(quán)利的規(guī)定，其實(shí)質(zhì)在于承認(rèn)、確立和保障納稅人應(yīng)享有的權(quán)利。

　　縱觀世界上有關(guān)國家和地區(qū)相關(guān)法律所規(guī)定的納稅人權(quán)利，雖然從形式到內(nèi)容可能各有差別，但許多基本權(quán)利的規(guī)定都是相同的，一般都規(guī)定有人格尊嚴(yán)權(quán)、誠實(shí)推定權(quán)、隱私權(quán)、知情權(quán)、依法納稅權(quán)、保密權(quán)、陳述申辯權(quán)、稅務(wù)委托代理權(quán)、請(qǐng)求行政復(fù)議權(quán)、提起行政訴訟權(quán)、請(qǐng)求行政賠償權(quán)等。

　　《財(cái)會(huì)信報(bào)》：國際上關(guān)于納稅人權(quán)利的法律法規(guī)有些什么特色，請(qǐng)您簡要做一下這方面的介紹。

　　湯貢亮：2009年OECD（經(jīng)合組織）發(fā)布的報(bào)告披露資料表明，截至2008年底，在43個(gè)被調(diào)查的國家中，有41個(gè)已經(jīng)在其法律、法規(guī)或管理檔中列出了一整套正式的納稅人權(quán)利和與義務(wù)。其中，36個(gè)國家將其全部或部分地納入本國稅法或其它法令中。

　　總的說，納稅人的權(quán)利在很多國家被寫進(jìn)了憲法，有的國家則通過制定專門的法律對(duì)納稅人的權(quán)利作出規(guī)定，有的采用稅收基本法（或國稅通則法），有的頒布《納稅人權(quán)利法案》或《納稅人權(quán)利宣言》，將納稅人權(quán)利的保護(hù)提高到憲法性權(quán)利保護(hù)的高度。許多國家或地區(qū)對(duì)于納稅人權(quán)利的內(nèi)容規(guī)定得相當(dāng)完備、具體且具備可操作性；許多國家或地區(qū)完善納稅人權(quán)利的程序保障制度，嚴(yán)格稅務(wù)行政執(zhí)法制度；不少國家建立了自主申報(bào)納稅制度，如美國、日本等國認(rèn)為申報(bào)納稅制度在稅法中體現(xiàn)國民主權(quán)，納稅義務(wù)的確定權(quán)是納稅者的固有權(quán)利，日本實(shí)施了“藍(lán)色申報(bào)制度”；許多國家、地區(qū)在稅收征管過程中還很重視建立納稅人服務(wù)的體系，完善納稅人稅務(wù)復(fù)議和稅務(wù)訴訟的權(quán)利保障制度。

　　納稅人權(quán)利亟待通過立法完善確認(rèn)

　　《財(cái)會(huì)信報(bào)》：在我國稅收法制建設(shè)中，有關(guān)納稅人權(quán)利保護(hù)的法制建設(shè)進(jìn)程情況如何？

　　湯貢亮：改革開放以來，我國的稅收法制建設(shè)有了長足的進(jìn)步和發(fā)展，關(guān)于納稅人權(quán)利的規(guī)定從總體上講是比較全面的，并正在繼續(xù)積極推進(jìn)稅收法制建設(shè)。但有關(guān)納稅人權(quán)利的規(guī)定還存在一些不足，參照有關(guān)國家和地區(qū)的經(jīng)驗(yàn)，我認(rèn)為應(yīng)在以下幾個(gè)方面進(jìn)一步完善納稅人權(quán)利保護(hù)的法律制度：第一、逐步創(chuàng)造條件，完善憲法關(guān)于納稅人權(quán)利的原則規(guī)定，使納稅人權(quán)利具有憲法依據(jù)而更有權(quán)威性。第二、繼續(xù)推進(jìn)《稅收基本法》（或《稅法通則》）的制定。在修憲需要一定的歷史進(jìn)程的情況下，關(guān)于保護(hù)納稅人權(quán)利的條款較為理想的是先能在《稅收基本法》（或《稅法通則》）中得以表述。我國《稅收基本法》的立法進(jìn)程已有十余年，并曾連續(xù)三次列入全國人大五年立法規(guī)劃，并已形成國家稅務(wù)總局稿和全國人大財(cái)經(jīng)委委托起草的“專家稿”。但由于一些因素目前尚未能列入第十一屆全國人大立法規(guī)劃，而《稅收征管法》的修訂已列入。在現(xiàn)階段憲法層面和《稅收基本法》層面納稅人權(quán)利的表述還難以較快實(shí)現(xiàn)的情況下，較為現(xiàn)實(shí)的選擇是一方面先從落實(shí)納稅人在稅收征管活動(dòng)中的權(quán)利入手，另一方面努力將納稅人權(quán)利落實(shí)的范圍逐步從程序性權(quán)利向?qū)嵸|(zhì)性權(quán)利擴(kuò)展，繼續(xù)積極推進(jìn)《稅收基本法》的制定。第三、當(dāng)前的任務(wù)是適時(shí)抓住《稅收征管法》修訂的契機(jī)，盡可能在《稅收征管法》修訂中完善納稅人權(quán)利的具體規(guī)定，構(gòu)建完整的納稅人權(quán)利保護(hù)體系和程序保障制度。

　　我國現(xiàn)行稅法日益重視對(duì)納稅人權(quán)利的確認(rèn)和保障。納稅人的權(quán)利除分別規(guī)定在企業(yè)所得稅法、個(gè)人所得稅法、增值稅暫行條例等20多項(xiàng)法律、行政法規(guī)之外，集中體現(xiàn)在《稅收征管法》中。

　　《財(cái)會(huì)信報(bào)》：您認(rèn)為當(dāng)前《稅收征管法》與稅收征管的實(shí)踐中，是否存在一些問題和矛盾？

　　湯貢亮：隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展和整體法治水平的提高，稅制的不斷改革與完善，稅收征管環(huán)境發(fā)生了很大變化，稅收征管的實(shí)踐也出現(xiàn)了諸多現(xiàn)行稅收征管法沒有解決的熱點(diǎn)、難點(diǎn)甚至盲點(diǎn)問題，稅收征管法的規(guī)定與稅收征管工作實(shí)際需要之間產(chǎn)生了一些矛盾，在納稅人權(quán)利保護(hù)方面，現(xiàn)行稅收征管法未能全面建立完整的納稅人權(quán)利保護(hù)體系，納稅人一些必要的權(quán)利尚未在立法中予以明確表述。

　　例如，稅收法定主義原則表述尚不夠明確，“依法納稅權(quán)”的規(guī)定尚需進(jìn)一步明確表述；誠實(shí)納稅推定權(quán)、參與稅收法律法規(guī)制定、修改權(quán)、正當(dāng)程序享有權(quán)、拒絕重復(fù)提供資料權(quán)、依法要求聽證的權(quán)利、納稅人依法自主申報(bào)的權(quán)利等在現(xiàn)行《稅收征管法》中尚無明確表述。

　　另外，納稅人一些必要權(quán)利的表述尚需修改、完善。例如，關(guān)于稅務(wù)行政復(fù)議和行政訴訟的權(quán)利，采取的是復(fù)議前置和自由選擇相結(jié)合的模式，而在復(fù)議之前，又規(guī)定了繳納稅款（納稅擔(dān)保）前置，即雙重前置程序。對(duì)于納稅爭議，雖然復(fù)議前置便于發(fā)揮稅務(wù)機(jī)關(guān)的專業(yè)優(yōu)勢(shì)，有助于減輕法院負(fù)擔(dān)，而繳納稅款（納稅擔(dān)保）前置有利于稅款的及時(shí)安全入庫，但是，由此產(chǎn)生的制度缺陷同樣明顯。

　　從立法和執(zhí)法層面加強(qiáng)對(duì)《稅收征管法》的修訂

　　《財(cái)會(huì)信報(bào)》：那么，您認(rèn)為關(guān)于如何修訂《稅收征管法》，能否說具體點(diǎn)？

　　湯貢亮：我認(rèn)為，要在《稅收征管法》的修訂中構(gòu)建較為完整的納稅人權(quán)利體系，須遵照稅收法定原則，遵照“征納雙方法律地位平等”、“優(yōu)化納稅服務(wù)”、“保障納稅人權(quán)益”的精神，將納稅人權(quán)利保護(hù)的各個(gè)環(huán)節(jié)加以完善。

　　在立法層面，集中反映在《稅收征管法》第一章“總則”中，建議盡可能明確納稅人的權(quán)利，或可專設(shè)“納稅人權(quán)利”一章，經(jīng)過梳理，將國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人權(quán)利和義務(wù)的《公告》中有關(guān)納稅人權(quán)利的內(nèi)容盡可能予以納入。首先是增補(bǔ)必要條款，明確表述納稅人“依法納稅權(quán)”或“征稅同意權(quán)”的規(guī)定。第二是充實(shí)、補(bǔ)充、完善關(guān)于“稅收立法知情權(quán)”的表述。第三是補(bǔ)充表述納稅人的“稅收立法參與權(quán)”。第四、補(bǔ)充表述納稅人“依法要求聽證的權(quán)利”。

　　在稅收?qǐng)?zhí)法層面，納稅人的基本權(quán)利是相對(duì)于稅收行政機(jī)關(guān)的公權(quán)而言，其中，需要補(bǔ)充、修改的條款有：第一、進(jìn)一步確立納稅人為自主申報(bào)納稅主體法律地位，并為以此為基礎(chǔ)建立的征管模式提供法律框架。為此建議在《稅收征管法》中明確規(guī)定“納稅人依法自主申報(bào)的權(quán)利”。第二、建議按憲法規(guī)定明確表述納稅人在稅收征納過程中的“人格尊嚴(yán)不受侵犯的權(quán)利”即“稅務(wù)行政機(jī)關(guān)沒有對(duì)納稅人的人身、人格和住宅采取非法侵犯措施的權(quán)力�！钡谌�、建議明確表述納稅人“誠實(shí)納稅推定權(quán)”。第四、建議對(duì)第一章第8條“保密權(quán)”的內(nèi)容予以修改、補(bǔ)充。第五、建議在第9條明確表述“正當(dāng)程序享有權(quán)”。第六、建議明確表述“拒絕重復(fù)提供資料權(quán)”。第七、建議明確表述“相關(guān)人回避制度”。第八、建議明確表述“納稅人享有優(yōu)化納稅服務(wù)的權(quán)利”。

　　此外，為了防止擁有強(qiáng)大行政權(quán)力的稅務(wù)機(jī)關(guān)濫用權(quán)力侵犯納稅人的權(quán)利，糾正違法的稅務(wù)行政行為，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法行為，不僅需要國家權(quán)力機(jī)關(guān)的監(jiān)督和行政機(jī)關(guān)的內(nèi)部監(jiān)督，而且需要國家司法機(jī)關(guān)的監(jiān)督。

　　■ 記者手記

　　在春暖花開的四月，以專訪的形式宣傳納稅人的權(quán)利與義務(wù)，展現(xiàn)財(cái)稅專家對(duì)我國財(cái)稅改革與財(cái)稅立法的探索與建言是我們的初衷。

　　財(cái)稅改革與財(cái)稅立法隱含了“破”與“立”這一對(duì)立統(tǒng)一的矛盾關(guān)系。而此前在中央財(cái)經(jīng)大學(xué)舉行的“第19個(gè)稅收宣傳月學(xué)術(shù)研討會(huì)”恰好云集了財(cái)稅經(jīng)濟(jì)學(xué)家與財(cái)稅法學(xué)家等諸多學(xué)術(shù)大腕。本報(bào)記者有幸列席會(huì)議并借此機(jī)緣而能有接下來的系列訪談。

　　在與湯貢亮教授的交談中，記者明顯感覺得到湯教授對(duì)《稅收征管法》的修訂用情之篤，研究之深。在其興奮的言談中，展現(xiàn)的是滿懷激情的學(xué)術(shù)智慧。而湯教授接下來的學(xué)術(shù)行程也表明，他對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)以及《稅收征管法》修訂的鼓與呼遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有結(jié)束。我們期待修訂后的《稅收征管法》早日出臺(tái)，也愿稅收宣傳更深入人心。