[基本要求]

　�。ㄒ唬┱莆蘸喜⒇�(cái)務(wù)報表的構(gòu)成和合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定原則

　�。ǘ�）掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容、格式和編制方法

　�。ㄈ�）掌握合并利潤表的內(nèi)容、格式和編制方法

　　（四）掌握合并現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法

　�。ㄎ澹┱莆蘸喜⑺�有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法

　�。�六）熟悉編制合并財(cái)務(wù)報表的前期準(zhǔn)備工作和程序

　�。ㄆ撸┝私庳�(cái)務(wù)報表附注的構(gòu)成和報袁重要項(xiàng)目的說明

　　[考試內(nèi)容]

第一節(jié) 財(cái)務(wù)報告的構(gòu)成

　　一、財(cái)務(wù)報表的構(gòu)成

　　財(cái)務(wù)報告（又稱財(cái)務(wù)會計(jì)報告）包括財(cái)務(wù)報表和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報告中披露的相關(guān)信息和資料。

　�。ㄒ唬┴�(cái)務(wù)報表的構(gòu)成

　　財(cái)務(wù)報表由報表本身及其附注兩部分構(gòu)成。一套完整的財(cái)務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括“四表一注”，即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表以及附注。

　�。ǘ�）財(cái)務(wù)報表的分類

　　1.按財(cái)務(wù)報表編報期間的不同，可以分為中期財(cái)務(wù)報表和年度財(cái)務(wù)報表。

　　2.按財(cái)務(wù)報表編報主體的不同，可以分為個別財(cái)務(wù)報表和合并財(cái)務(wù)報表。

　　二、合并財(cái)務(wù)報表的構(gòu)成

　　合并財(cái)務(wù)報表是反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報表。其中，母公司是有一個或一個以上子公司的企業(yè)；子公司是被母公司控制的企業(yè)。

　　合并財(cái)務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表；（2）合并利潤表；（3）合并現(xiàn)金流量表；（4）合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表；（5）附注。

　　三、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定

　　合并財(cái)務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

　　1.母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財(cái)務(wù)報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。

　　2.母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：

　　（1）通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。

　�。�2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。

　�。�3）有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。

　�。�4）在被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。

　　3.在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

　　母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，全部納入合并財(cái)務(wù)報表的合并范圍。

　　四、合并財(cái)務(wù)報表的前期準(zhǔn)備工作

　　母公司和予公司都必須做好一系列的合并財(cái)務(wù)報表前期準(zhǔn)備工作。

　　五、編制合并財(cái)務(wù)報表的程序

　　1.編制合并工作底稿；

　　2.編制調(diào)整分錄和抵銷分錄；

　　3.計(jì)算合并財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的合并金額；

　　4.填列合并財(cái)務(wù)報表。

第二節(jié) 合并資產(chǎn)負(fù)債表

　　一、按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資

　　企業(yè)按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資，在合并工作底稿中應(yīng)編制調(diào)整分錄。

　　企業(yè)也可以采用成本法直接編制合并財(cái)務(wù)報表。

二、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)抵銷的項(xiàng)目

　　編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目主要有：（1）母公司對子公司股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目；（2）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目；（3）存貨項(xiàng)目，即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4）固定資產(chǎn)項(xiàng)目（包括固定資產(chǎn)原價和累計(jì)折舊），即內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（5）無形資產(chǎn)項(xiàng)目，即內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（6）與抵銷的長期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷。

　　三、報告期內(nèi)增減子公司

　�。ㄒ唬﹫蟾嫫趦�(nèi)增加子公司

　　1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

　　2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

　　企業(yè)通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財(cái)務(wù)報表和合并財(cái)務(wù)報表進(jìn)行相關(guān)會計(jì)處理：在個別財(cái)務(wù)報表中的會計(jì)處理，參見本書第五章的相關(guān)內(nèi)容；在合并財(cái)務(wù)報表中，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價值與其賬面價值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期投資收益。購買方應(yīng)當(dāng)在附注中披露其在購買日之前持有的被購買方的股權(quán)在購買日的公允價值、按照公允價值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金融。

　　需要說明的是，母公司在取得對子公司的控制權(quán)形成企業(yè)合并后，購買少數(shù)股東全部或部分權(quán)益的，實(shí)質(zhì)上是股東之間的權(quán)益性交易，也應(yīng)當(dāng)分別個別財(cái)務(wù)報表和合并財(cái)務(wù)報表分別進(jìn)行相關(guān)會計(jì)處理：在個別財(cái)務(wù)報表中，對于自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》第四條的規(guī)定，確定長期股權(quán)投資的入賬價值。在合并財(cái)務(wù)報表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購買El（或合并Et）開始持續(xù)計(jì)算的金額反映。母公司新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購買日（或合并日）開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價），資本溢價不足沖減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益。

　　（二）報告期內(nèi)處置子公司

　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

　　母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財(cái)務(wù)報表和合并財(cái)務(wù)報表進(jìn)行相關(guān)會計(jì)處理：在個別財(cái)務(wù)報表中的會計(jì)處理，參見本書第五章的相關(guān)內(nèi)容。在合并財(cái)務(wù)報表中，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在處置日（即喪失控制權(quán)日）的公允價值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額和對該子公司的商譽(yù)（如果存在的話）之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。

　　與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。母公司應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報表附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)目的公允價值、按照公允價值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

　　母公司處置對子公司的投資，如果沒有喪失對該子公司的控制權(quán)（即沒有導(dǎo)致處置子公司），也應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財(cái)務(wù)報表和合并財(cái)務(wù)報表進(jìn)行相關(guān)會計(jì)處理：在個別財(cái)務(wù)報表中，應(yīng)當(dāng)將處置價款與處置投資對應(yīng)的賬面價值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；在合并財(cái)務(wù)報表中，應(yīng)當(dāng)將處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額調(diào)整資本公積（資本溢價），資本溢價不足沖減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益。

　　四、子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的反映

　　子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

第三節(jié) 合并利潤表

　　一、編制合并利潤表時應(yīng)抵銷的項(xiàng)目

　　編制合并利潤表時需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目主要有：（1）內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項(xiàng)目；（2）內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項(xiàng)目中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（3）內(nèi)部銷售商品形成固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項(xiàng)目折舊額及攤銷額中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4）內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備以及內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（5）內(nèi)部投資收益項(xiàng)目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項(xiàng)目、內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益項(xiàng)目等。

　　二、報告期內(nèi)增減子公司

　�。ㄒ唬﹫蟾嫫趦�(nèi)增加子公司

　　1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。

　　2.因非同·控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。

　�。ǘ�）報告期內(nèi)處置子公司

　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)當(dāng)將該子公司期初至處置目的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。

第四節(jié) 合并現(xiàn)金流量表

　　一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷的項(xiàng)目

　　編制合并現(xiàn)金流量表時需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目，主要有：（1）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金；（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（4）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。

二、報告期內(nèi)增減子公司

　�。ㄒ唬﹫蟾嫫趦�(nèi)增加子公司

　　1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

　　2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

　�。ǘ�）報告期內(nèi)處置子公司

　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)將該子公司當(dāng)期期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

　　三、合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項(xiàng)目的反映

　　對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性資本投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投資收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目下設(shè)置“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。

　　對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目下單設(shè)“其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤”項(xiàng)目反映。

第五節(jié) 合并所有者權(quán)益變動表

　　編制合并所有者權(quán)益變動表時需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目，主要有：（1）母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中享有的份額相互抵銷；（2）母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N等。

第六節(jié) 合并財(cái)務(wù)報表附注

　　合并財(cái)務(wù)報表附注是對合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表和合并所有者權(quán)益變動表等合并財(cái)務(wù)報表中列示項(xiàng)目的文字描述或明細(xì)資料，以及對未能在這些報表中列示項(xiàng)目的說明等。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定披露合并財(cái)務(wù)報表附注信息，主要包括企業(yè)集團(tuán)的基本情況、財(cái)務(wù)報表的編制基礎(chǔ)、遵循企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的聲明、重要會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)、會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)變更以及差錯更正的說明、報表重要項(xiàng)目的說明、或有事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、風(fēng)險管理、母公司和子公司信息等內(nèi)容。