編者按：中小企業(yè)會計準則一直是國際會計準則理事會等國際專業(yè)組織和各國會計準則制定機構非常關心的領域，這不僅是因為中小企業(yè)會計準則是一個廣闊的未開發(fā)領域，更因為中小企業(yè)在經濟生活中發(fā)揮的重要作用。中小企業(yè)是吸納勞動力的中堅力量，是技術創(chuàng)新的重要源泉，是經濟鏈條中不可或缺的一環(huán)。各國都很重視中小企業(yè)的發(fā)展，甚至將其發(fā)展情況視為經濟景氣的重要指標之一。在7月11日于北京舉行的“新興市場和轉型經濟國家會計國際趨同研討會”上，各國與會專家就此進行了深入討論，我們選取了其中7位代表的發(fā)言供廣大讀者參考。

　　建議國際準則明確以小企業(yè)而不是“中小”企業(yè)作為規(guī)范的對象。在統(tǒng)一的概念框架基礎上，小企業(yè)準則應在國際財務報告準則的基礎上進行大規(guī)模簡化，體現(xiàn)小型企業(yè)與其他大中型企業(yè)會計核算的本質差別。在制定小企業(yè)會計國際財務報告準則的過程中，建議能夠考慮中國小企業(yè)會計制度的做法

　　中國小企業(yè)會計標準及對國際會計準則理事會的建議　　

　　■應唯

　　中國小企業(yè)的界定

　　我國有關法規(guī)中對于小企業(yè)的定性界定包括兩個方面：一是不對外籌集資金，二是經營規(guī)模較小。1.不對外籌集資金，主要指的是不在公開的市場上發(fā)行股票和債券，即對其信息不存在公眾需求，但不包括向銀行等金融機構借入款項的情況。2.經營規(guī)模較小，指按照國家有關部門制定的《中小企業(yè)標準暫行規(guī)定》劃分的小企業(yè)�！耙�(guī)定”中區(qū)分工業(yè)、建筑業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、交通運輸和郵政業(yè)以及住宿和餐飲等行業(yè)，分別從資產總額、銷售額和職工人數三個方面做出規(guī)定。

　　按照上述標準，在中國全部企業(yè)法人單位中，小企業(yè)占到90％以上。

　　中國小企業(yè)會計制度的有關情況

　　中國財政部于2004年4月27日制定發(fā)布了《小企業(yè)會計制度》，該制度自2005年1月1日起在中華人民共和國境內設立的小企業(yè)范圍內執(zhí)行。中國的《小企業(yè)會計制度》是在適用于上市公司、大中型企業(yè)會計標準的基礎上，經過適當簡化后形成的。具體而言，在制定《小企業(yè)會計制度》過程中，對有關確認和計量原則進行取舍時，堅持了以下原則：

　　1.充分考慮小企業(yè)會計信息使用者的特點。小企業(yè)不在公開市場上籌資，其會計信息使用者的構成相對于大中型企業(yè)及上市公司要簡單一些。小企業(yè)會計信息使用者主要包括作為債權人的銀行等金融機構、稅務部門及小企業(yè)的管理者和所有者，另外可能的使用者還包括為小企業(yè)提供原材料的供應商及其他方面。

　　考慮絕大多數小企業(yè)會計信息使用者的需求，《小企業(yè)會計制度》中僅要求小企業(yè)提供資產負債表和利潤表兩張報表，對于現(xiàn)金流量表，可以根據需要選擇提供，除了基本的報表以外，要求其披露的信息也大為簡化。

　　2.適當考慮稅法的要求，減少會計與稅收之間的差異。出于成本、效益原則考慮，因稅務部門是小企業(yè)會計信息的主要使用者之一，在有關會計事項的處理上，應盡量考慮稅法的要求，減少小企業(yè)在計稅過程中涉及的納稅調整事項，同時減少稅務部門對該類企業(yè)的計征成本。在盡量減少會計與稅收之間差異的前提下，小企業(yè)按照應付稅款法核算所得稅，不考慮會計與稅收規(guī)定不同產生的暫時性差異的所得稅影響，不要求采用資產負債表債務法核算所得稅。

　　3.針對小企業(yè)會計人員素質整體不高的情況，會計制度中盡可能減少所需職業(yè)判斷。一般情況下，小企業(yè)的經濟業(yè)務沒有大中型企業(yè)復雜，涉及需要進行職業(yè)判斷的情況較少，另一方面小企業(yè)會計人員的執(zhí)業(yè)素質整體不高，不少企業(yè)是委托外部代理記賬機構代其記賬，要求其進行職業(yè)判斷不夠現(xiàn)實。

　　對國際會計準則理事會的建議

　　根據中國小企業(yè)的具體情況，就國際會計準則理事會發(fā)布的中小企業(yè)會計準則征求意見稿，提以下幾點建議：

　　1.建議明確以小企業(yè)而不是中小企業(yè)作為規(guī)范的對象。從我國對中小企業(yè)的劃分標準來看，某些中型企業(yè)與大型企業(yè)并沒有本質的差別，要求其執(zhí)行相對簡化的小企業(yè)會計標準，不利于該部分企業(yè)會計信息質量的提高，真正執(zhí)行國際財務報告準則存在困難的應當是規(guī)模極小的小型企業(yè)。我們建議國際會計準則理事會擬議中的中小企業(yè)會計準則應在考慮各國現(xiàn)實經濟情況的基礎上，制定一個參考性的量化標準，明確中小企業(yè)的具體界定，而且擬議中的準則應側重于沒有公共受托責任的小型企業(yè)，不把中型企業(yè)涵蓋在內。

　　2.在統(tǒng)一的概念框架基礎上，小企業(yè)準則應在國際財務報告準則的基礎上進行大規(guī)模簡化，體現(xiàn)小型企業(yè)與其他大中型企業(yè)會計核算的本質差別。鑒于小企業(yè)的特點，適用于小企業(yè)的會計標準更多的應當考慮實務中的可操作性。

　　3.在制定小企業(yè)會計標準的過程中，建議能夠考慮中國小企業(yè)會計制度的做法。國際財務報告準則的制定是各國會計標準趨同的過程，小企業(yè)會計標準也是一樣，對于像中國這樣已經制定了相對比較成熟的小企業(yè)會計標準國家的做法，建議國際會計準則理事會在制定相應準則時，能夠充分考慮，減少小企業(yè)會計標準在世界范圍內進一步趨同的成本�！　�

　　

　　各個國家對中小企業(yè)的定義有不同的概念，50個員工的企業(yè)，可能在有些國家覺得是很大的一個企業(yè)，但對有些國家可能還是很小的企業(yè)，所以這個數字只是提示性的，并不是確定的　　

　　中小企業(yè)國際財務報告準則的背景、目標和建議　　

　　■戴維?泰迪

　　到底什么是中小企業(yè)

　　基本來講，我們認為中小企業(yè)國際財務報告準則征求意見稿適合這樣的公司：沒有公眾的受托責任，如果一個公司發(fā)債、有權益?zhèn)�券在公共市場上發(fā)行、以受托責任的身份來持有資產、在一些保險公司或銀行持有資產的話，它們不適于這個定義，它們應該采用完整的國際財務報告準則。這套準則是否適用于微型的中小企業(yè)呢？我相信是的，有很多小型企業(yè)，它們沒有很復雜的交易，也應該在這個征求意見稿當中被涵蓋進去。

　　還有一些規(guī)模很小的上市公司，它們不應該使用中小企業(yè)國際財務報告準則，因為上市要進行公開市場的資金籌集，應采用完整的國際財務報告準則。我們制定這套準則時，有這樣一個想法：什么樣的企業(yè)應該被看作是中小企業(yè)呢？我們當時的數字是員工人數在50人左右，可能低于50，或者略高于50，但肯定不是有1000個員工的企業(yè)。當然各個國家對中小企業(yè)的定義有不同的概念，50個員工的企業(yè)，可能在有些國家覺得是很大的一個企業(yè)，但對有些國家可能還是很小的企業(yè)，所以這個數字只是提示性的，并不是確定的。

　　如何起草征求意見稿

　　這套準則是不是對中小企業(yè)確實有相關性呢？我們的原則是，這項交易是不是它們經常見到的，如果是這樣，就把它納入進來。我們有各種不同的選擇，使用者可以進行重新評估，我們要選擇一些非常簡單的選項。還有另外一個方面，我們是否需要其他的一些選項，如果另外一個選項是大公司可以有的話，它也應該提供給小公司，但是可能情況就變得更復雜了。我們請大家想想，如果要考慮其他選項的時候，需要參閱完整的國際財務報告準則。我們這樣做是不是正確？總之，我們提出了有關確認和計量的一些簡化做法，把編報的程序簡化了。

　　我們刪除了哪些議題

　　比如說權益結算的股份支付，對于小公司而言很少這樣做，所以把這個主題去掉了。還有很多有關農業(yè)資產的公允價值，對于小公司而言，我們希望對它的使用減少。另外采掘業(yè)，很少有石油天然氣或者采掘業(yè)的公司是小企業(yè)。還有出租人的融資租賃，在征求意見稿中我們沒有特別提到這個議題，融資出租人也可以是一個金融機構，所以它們不適合使用中小企業(yè)國際財務報告準則。還有一般物價水平調整的財務報告，這是在惡性通貨膨脹情況下才會發(fā)生的，所以這一條也給去掉了。如此等等。我們刪除了很多完整國際財務報告準則中的議題，就是希望把那些跟中小企業(yè)沒有相關性，或者不適于中小企業(yè)的議題去掉。

　　如何看待國際會計準則理事會的建議稿和征求意見稿

　　實際上我想告訴大家，我們在過去幾年中對中小企業(yè)財務報告準則的建議稿進行了一些增刪，我們也可以把某些在完整國際財務報告準則中的準則去掉，以適用于中小企業(yè)。在這份征求意見稿的前面有一個意見征詢函，邀請大家對11個問題提出意見，但是不僅限于這11個問題，對于征求意見稿當中的其他問題我們也歡迎提出各種建議和意見。我們希望在下一個版本中能夠有所改進，希望大家對這些問題積極做出反饋。

　　

　　《一般財務報告準則》的對象是澳門的中小型企業(yè)，根據澳門的經濟狀況，要為澳門中小型企業(yè)制定一套財務報告準則時，必須考慮企業(yè)本身的資源和能力以及環(huán)境因素，例如人力資源和專業(yè)水平等

　　門中小型企業(yè)會計準則的特色　　

　　■劉玉葉

　　為了達到改善澳門現(xiàn)有會計規(guī)范以及與國際準則接軌的目標，同時也便于中小型企業(yè)在日后發(fā)展的過程中采用《國際財務報告準則》，核數師暨會計師注冊委員會（CRAC）認為制定一套適合澳門中小型企業(yè)的會計準則是必要的。所以，澳門在立法要求大型企業(yè)采用《國際財務報告準則》的同時，也以《國際財務報告準則》為基礎制定一套簡化的中小型企業(yè)財務報告準則，這套準則稱為《一般財務報告準則》。

　　《一般財務報告準則》的對象是澳門的中小型企業(yè)，根據澳門的經濟狀況，要為澳門中小型企業(yè)制定一套財務報告準則時，必須考慮企業(yè)本身的資源和能力以及環(huán)境因素，例如人力資源和專業(yè)水平等。

　　《一般財務報告準則》以行政法規(guī)的形式在2005年12月頒布，并已于2007年1月1日起生效。根據規(guī)定，除了某些必須采用《國際財務報告準則》的大型企業(yè)外，其他根據商法、稅法或其他法例規(guī)定需要具有適當會計賬目的實體，需要采用《一般財務報告準則》，但也允許這些實體選擇采用《國際財務報告準則》。

　　《一般財務報告準則》由“財務報告框架”、“詞匯定義”和十五條“一般財務報告準則”組成。

　　《一般財務報告準則》的制定遵從兩項原則：1.保留《國際財務報告準則》內的基本概念和對交易和事項的處理方法；2.根據澳門的實際情況做出相應的修訂，特別需要考慮澳門的產業(yè)結構、市場價格的存在程度、財務報表使用者的需要和成本與效益的考量。

　　基于前述原則，《一般財務報告準則》有以下特色：

　　1.用歷史成本為主要計量基礎，公允價值的使用被降至最低。

　　2.一些不大適用于澳門經濟環(huán)境或中小企業(yè)業(yè)務運作的《國際財務報告準則》內容并沒有包括在《一般財務報告準則》內。

　　3.相對《國際財務報告準則》而言，部分準則刪除了不大適用于中小企業(yè)的條文。

　　4.相對《國際財務報告準則》而言，部分準則做出了修訂，盡量減少中小企業(yè)因遵從《一般財務報告準則》而引致的負擔。

　　由于法律制度、商業(yè)環(huán)境、會計人才及其他因素的影響，澳門中小型企業(yè)采用《一般財務報告準則》時預計將出現(xiàn)一些需要解決和協(xié)調的問題。

　　現(xiàn)階段的《一般財務報告準則》由“財務報告框架”、“詞匯定義”和15條準則組成，這些準則訂定一些編制財務報表時的最基本要求。但隨著經濟的發(fā)展，一些交易可能變得繁復，會計準則有必要做出修改和增加，以符合社會的要求。隨著培訓工作的開展和對財務報告準則的實踐經驗增加，澳門本地會計業(yè)界的專業(yè)水平和采用會計準則的能力將會有所提升，循序漸進地推出和采用財務報告準則比較適合澳門的實際情況。

　　

　　馬來西亞希望在中小企業(yè)準則的目標方面能夠更具有代表性、更容易接受　　

　　為中小企業(yè)尋求準則　　

　　■諾丁?贊

　　在中小企業(yè)國際財務報告準則問題上，馬來西亞的立場是什么呢？我們支持國際財務報告準則，進行磋商之后，我們認為這個準則是非常必要的，馬來西亞希望在中小企業(yè)準則的目標方面能夠更具有代表性、更容易接受。我認為，要對于潛在使用者和他們的需求做深入的研究，同時還要確定一些公認的原則。在2003年倫敦會議上，我們都認為國際會計準則理事會有責任制定中小企業(yè)會計準則，但是我認為他們目前提出來的這套準則是非常簡化的。當然我們知道國際會計準則理事會已經在全球各地做了很多的調研，不過現(xiàn)在還沒有進行實地測試，希望我們國家在這個月或下個月進行實地測試，我會向相關人員爭取支持。

　　再來看一下我們對近期提出的中小企業(yè)國際財務報告準則的觀點。我們認為，對馬來西亞而言這是一套可接受的準則，它列出了三類企業(yè)：中小企業(yè)、私營非上市公司、沒有公共受托責任的公司。我們大家需要思考它的適用范圍。國際會計準則理事會已經給我們提供了一個非常好的文本，進行了非常廣泛的調研，但我認為當這套準則真正發(fā)布時，除了可能對資本市場發(fā)揮重要作用外，這套準則對于各國政府來講也是非常重要的，特別是對于新興市場國家而言。

　　

　　中小企業(yè)對聯(lián)合國貿發(fā)會議來說，不僅是一個會計問題，而且由于它們的重要性，特別是對于經濟發(fā)展的貢獻，貿發(fā)會議設置了一個專門部門來進行此項工作　　

　　聯(lián)合國貿發(fā)會議中小企業(yè)會計指南概覽　　

　　■約瑟夫?阿斯莫拉什

　　我向大家介紹聯(lián)合國貿發(fā)會議在制定中小企業(yè)會計指南方面的一些經驗。中小企業(yè)對聯(lián)合國貿發(fā)會議來說，不僅是一個會計問題，而且由于它們的重要性，特別是對于經濟發(fā)展的貢獻，貿發(fā)會議設置了一個專門部門來進行此項工作。

　　這個問題何時首次成為我們專家工作組（ISAR）討論的議題？我記得是在2000年6月份第17次會議的時候。那時我們提出了這個問題，希望專家組討論，看看我們是不是能找到一種方式，滿足中小企業(yè)對會計準則的需求，而且以一種低負擔的方式來滿足它們的需求。在第17次會議上，專家們決定應該建立一個磋商小組繼續(xù)從事這項工作，這些是我們成員的名單，我非常榮幸能夠看到來自中國注冊會計師協(xié)會的陳毓圭博士的名字。

　　這個指南基本上面向聯(lián)合國各成員國的政府層面，我們希望大多數決定都是由政府做出，因此我們采取了定性的方式。具體包含三個層次：（1）負有重大公眾利益或完全使用完整國際財務報告準則的主體；（2）沒有重大的公眾利益、沒有發(fā)行公開的證券的重要企業(yè)；（3）小的會計主體，通常情況下，都是所有者自己管理的，基本上很少有雇員。在我們的定義中，“公眾利益”的概念由各成員國自主決定，因為每個國家對自己公眾的利益都有定義，或者是在哪些主體當中公眾利益會受到最大的影響。

　　第一層次的企業(yè)使用完整的國際財務報告準則；第二層次的企業(yè)使用從完整的國際財務報告準則中衍生出來的簡化的指南，涉及中小企業(yè)經常遇到的一些交易；第三層次的企業(yè)應用的是簡單的權責發(fā)生制會計。

　　2003年，我們發(fā)布了六種語言文本的第二和第三層次的指南，除了聯(lián)合國使用的五種工作語言外，這個指南還被翻譯成了葡萄牙文。

　　

　　就目前而言，歐洲財務報告咨詢組認為中小企業(yè)準則應是一套獨立的、全面的綜合準則　　

　　對國際會計準則理事會中小企業(yè)準則的看法和建議　　

　　■西格瓦德?奧林

　　就目前而言，歐洲財務報告咨詢組認為中小企業(yè)準則應是一套獨立的、全面的綜合準則。同時，與其他發(fā)言人一樣，我還認為稱它為“中小”企業(yè)準則，可能并不是非常合適。

　　我們認為，這個準則應當特別能夠反映中小企業(yè)財務報告使用者的需求。這些使用者是誰？他們的需求是什么？和那些使用完整會計準則報表的人有什么樣的區(qū)別？對這些問題還需要更多分析，這也正是國際會計準則理事會在當前進行實地測試工作的目的。德國的準則制定機構，大約一年以前有一項行動，就是中小企業(yè)準則的實地測試，那時的工作有兩個主要方面：一是對于該準則的使用進行調查；二是收集中小企業(yè)的實際情況，即如果根據中小企業(yè)國際準則征求意見稿來編報財務報表的話會怎么樣，結果預計在今年8月份會出來。

　　歐洲財務報告咨詢組目前認為，確認和計量的進一步簡化是必要的，這套準則應該是容易理解、容易使用的。不過在這次會議上我聽到了一些不同的看法，到底是應該針對小企業(yè)還是針對大一點的企業(yè)？歐洲財務報告咨詢組認為一個企業(yè)如果使用這套準則的話，它應該可以向公眾來進行獨立溝通和報告。

　　目前對于這些中小企業(yè)來說，我們還需對這個議題進行進一步簡化，我們認為無形資產，特別是在商譽方面需要進行一些調整，因對于它們來說進行減值測試負擔過重，而且這個測試出來結果到底怎么樣也同樣令人懷疑，它的成本是一個大問題。還有一個問題就是權益和負債的區(qū)分。我們認為對共同主體來說，沒有權益不是一個有意義的做法。

　　

　　我們希望能夠在這個領域進行進一步的對話，而且希望國際會計準則理事會能夠最后發(fā)布中小企業(yè)國際財務報告準則　　

　　對完善中小企業(yè)國際財務報告準則的建議　　

　　■張智媛

　　我們對國際會計準則理事會的中小企業(yè)國際財務報告準則有一些初步的看法，我們認為作為國際會計準則理事會的準則，沒有能夠規(guī)定一個具體的規(guī)模是個遺憾，當然準則確實說大概是50個雇員左右的公司，但還是不太明確。用國際會計準則理事會的觀點來看，這個準則對于較大一些的企業(yè)到底是否適用，這個規(guī)模的要求到底是什么意思？就國際會計準則理事會的準則來講，它對新興公司是比較適用的，如果我們能夠給它另外一個名字，比如說私營企業(yè)的準則，這就是馬來西亞現(xiàn)在所做的工作，如果是這樣的話，就會對香港或者其他的一些國家和地區(qū)比較有益。

　　原則上來講，對于國家會計準則制定機構，可以由他們來界定中小企業(yè)，而且我們還沒有談到微型企業(yè)，如果沒有辦法界定小型企業(yè)的話，要想界定微型企業(yè)的話，就更加困難。所以我們覺得對于完整的國際財務報告準則，應該是適用于那些上市的公司或是有公眾受托責任的公司，但是對于私營企業(yè)來講，這個新的準則就是比較適用的，而且國家的準則制定機構，應該被允許來界定中小企業(yè)，而且能夠發(fā)布相關的財務報告準則。

　　我們希望能夠在這個領域進行進一步的對話，而且希望國際會計準則理事會能夠最后發(fā)布中小企業(yè)國際財務報告準則，而且我們也在不斷改進我們的框架，正像其他地方一樣，我們在這個領域做的工作是香港中小企業(yè)國際財務報告準則。

（中國財經報 　　2007-08-17 ）　
　　

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