外貿(mào)企業(yè)在出口貨物以后根據(jù)采購取得的增值稅發(fā)票可以申請退還購進環(huán)節(jié)的進項稅。再實務(wù)中，外貿(mào)企業(yè)往往會在收匯核銷以后再取得增資稅發(fā)票，所以必須進行采購貨物的暫估處理。本文通關(guān)舉例來分析實務(wù)中外貿(mào)企業(yè)暫估采購成本及出口退稅核算的三種方式的利弊。

一、外貿(mào)企業(yè)出口退稅含義及計算方法

出口貨物退（免）稅，簡稱出口退稅，其基本含義是指對出口貨物退還其在國內(nèi)生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)實際繳納的產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅和特別消費稅。由于外貿(mào)企業(yè)自身并不從事貨物的生產(chǎn)，所以它的出口退稅主要是采取退免稅的方式，即免收貨物出口環(huán)節(jié)的增值稅，并退還采購環(huán)節(jié)支付的增值稅進項稅額。根據(jù)我國有關(guān)稅法的規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)出口貨物應(yīng)退增值稅稅額的依據(jù)及計算方法如下：

1.對出口貨物單獨設(shè)立庫存賬和銷售賬記載的，應(yīng)依據(jù)購進出口貨物的增值稅專用發(fā)票所列明的進項金額；對庫存和銷售均采用加權(quán)平均價核算的，可按適用不同退稅率的貨物分別確定。

應(yīng)退稅額=增值稅專用發(fā)票所列進項金額X退稅率或征收率（從一般納稅人購進出口貨物為退稅率，從小規(guī)模納稅人購進出口貨物為征收率）

2.對出口企業(yè)委托生產(chǎn)企業(yè)加工收回后報關(guān)出口的，退稅依據(jù)為購買加工貨物的原材料、支付加工貨物的工繳費等專用發(fā)票所列明的進項金額。

二、外貿(mào)企業(yè)暫估業(yè)務(wù)的會計核算

（一）當月取得采購貨物的增值稅發(fā)票，當月報關(guān)出口

例1：某外貿(mào)公司2013年5月從某玩具公司購進出口用玩具1000箱，取得的增值稅專用發(fā)票注明的價款為100萬元，進項稅額為17萬元，貨款已用銀行存款支付。當月該批商品已全部出口，售價為每箱150美元（當日匯率為1美元=6.0元人民幣），申請退稅的單證齊全。該玩具的增值稅退稅率為13%。

應(yīng)退增值稅稅額=1000000x13%=130000（元）轉(zhuǎn)出增值稅額=170000-130000=40000（元）

購進貨物時：

借：在途物資 1000000

應(yīng)交稅費一應(yīng)交增值稅（進項稅額）170000

貸：銀行存款 1170000

貨物人庫時：

借：庫存商品庫存出口商品 1000000

貸：在途物資 1000000

出口報關(guān)銷售時：

借：應(yīng)收賬款 1200000

貸：主營業(yè)務(wù)收人——出口銷售收入 1200000

結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本 1000000

貸：庫存商品 1000000

進項稅額轉(zhuǎn)出：

借：主營業(yè)務(wù)成本 40000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 40000

計算應(yīng)收增值稅退稅款：

借：應(yīng)收出口退稅 130000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 130000

收到增值稅退稅款時：

借：銀行存款 130000

貸：應(yīng)收出口退稅（增值稅） 130000

（二）當月報關(guān)出口，下月及以后取得增值稅專用發(fā)票在實踐中，外貿(mào)企業(yè)往往會出現(xiàn)這樣的情形：

購進貨物后，在收匯核銷后才付貨款給供應(yīng)商，同時取得增值稅進項稅票；但是按照稅務(wù)機關(guān)的規(guī)定，對于當月辦理了報關(guān)出口手續(xù)后，必須在當月確認收人，由于此時外貿(mào)企業(yè)還未取得采購貨物的增值稅發(fā)票，所以只能采取暫估成本的方式來核算購人貨物的成本。筆者通過舉例來說明外貿(mào)企業(yè)暫估核算的三種方法，并比較分析這三種方法的優(yōu)缺點。

1.按照先購進，后銷售的方法來進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。例2：某外貿(mào)公司2013年5月從某玩具公司購進出口用玩具1000箱，取得的增值稅專用發(fā)票注明的價款為100萬元，進項稅額為17萬元，貨款已用銀行存款支付。5月30日該批商品已全部出口，售價為每箱150美元（當日匯率為1美元=6.0元人民幣），該玩具的增值稅退稅率為13%。收到增值稅進項稅票的時間為7月1日。

5月30日，該企業(yè)的會計處理為：

出口報關(guān)銷售時：

借：應(yīng)收賬款 1200000

貸：主營業(yè)務(wù)收人——出口銷售收人 1200000

暫估購進：

借：庫存商品——庫存出口商品 1000000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 170000

貸：應(yīng)付賬款 1170000

結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本 1000000

貸：庫存商品 1000000

進項稅額轉(zhuǎn)出：

借：主營業(yè)務(wù)成本40000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 40000

計算出應(yīng)收增值稅退稅款：

借：應(yīng)收出口退稅 130000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 130000

7月1日企業(yè)取得增值稅進項發(fā)票時，不再進行賬務(wù)處理，僅僅是進行進項發(fā)票的認證并填寫納稅申請表及出口退稅申請表。

該方法的優(yōu)點是：以出口報關(guān)業(yè)務(wù)為主線，當月出口當月就結(jié)轉(zhuǎn)成本，同時對進項稅進行賬務(wù)處理，等以后期間取得增值稅進項發(fā)票并進行認證時，附在出口當月的購進商品后面，這樣操作每筆出口業(yè)務(wù)的收入及成本、進項轉(zhuǎn)出等不容易出錯。缺點是：由于進項稅票的取得比較滯后，賬簿記錄的進項稅及進項稅額轉(zhuǎn)出科目的發(fā)生額與增值稅納稅申報表、出口退稅申報表完全不一致，平時分別進行記錄，相互核對起來比較麻煩，賬簿記錄不能為本期申報表的填列提供數(shù)據(jù)；并且還提前確認了應(yīng)收的出口退稅，髙估企業(yè)的資產(chǎn)。

2.暫估成本但是不進行進項稅的處理。

同例2，5月份該企業(yè)的賬務(wù)處理為：

出口報關(guān)銷售時：

借：應(yīng)收賬款 1200000

貸：主營業(yè)務(wù)收人——出口銷售收入 1200000

含稅全額暫估購進：

借：庫存商品庫存出口商品 1170000

貸：應(yīng)付賬款 1170000

結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本（暫估）：

借：主營業(yè)務(wù)成本 1040000

貸：庫存商品 1040000

7月1日取得增值稅進項發(fā)票時：

調(diào)整庫存商品的成本：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 170000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 40000

庫存商品 130000

計算應(yīng)收增值稅退稅款：

借：應(yīng)收出口退稅 130000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 130000

該方法的優(yōu)點是：企業(yè)只有在取得增值稅進項發(fā)票并認證時才進行應(yīng)交增值稅的處理，這樣企業(yè)賬簿的數(shù)據(jù)與增值稅申報表及出口退稅申報表的數(shù)據(jù)一致，便于企業(yè)填報納稅申報表并核對相關(guān)的數(shù)據(jù)。缺點是：庫存商品賬戶登記的金額有時是含稅價，有時又是不含稅價，所以導(dǎo)致該賬戶核算的內(nèi)容不明確，并且后期要反復(fù)地進行調(diào)整，增加了工作量，容易出錯。

3.暫估成本，通過待抵扣進項稅科目核算。在這種方法下，企業(yè)在應(yīng)交稅費賬戶下面開設(shè)應(yīng)交增值稅、未交增值稅以及待抵扣進項稅等二級賬戶。

5月份企業(yè)的賬務(wù)處理為：

出口報關(guān)銷售時：

借：應(yīng)收賬款 1200000

貸：主營業(yè)務(wù)收人——出口銷售收人 1200000

暫估購進：

借：庫存商品——庫存出口商品 1000000

應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅 170000

貸：應(yīng)付賬款 1170000

結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本 1000000

貸：庫存商品 1000000

結(jié)轉(zhuǎn)不得退稅成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本 40000

貸：應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額 40000

12月份取得增值稅專用發(fā)票時：

取得進項稅發(fā)票認證：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 170000

貸：應(yīng)交稅費一一待抵扣進項稅額 130000

——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 40000

確認應(yīng)收出口退稅：

借：應(yīng)收出口退稅 130000

貸：應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（出口退稅） 130000

待抵扣進項稅賬戶的借方登記購進商品未取得增值稅專用發(fā)票的暫估增值稅進項稅額，貸方登記為已經(jīng)取得增值稅專用發(fā)票的進項稅額及不得退稅的進項稅額，借方余額表示應(yīng)收的出口退稅額。

該方法的優(yōu)點是：企業(yè)只有在取得增值稅進項發(fā)票并認證時才進行應(yīng)交增值稅的處理，這樣企業(yè)賬簿的數(shù)據(jù)與增值稅申報表及出口退稅申報表的數(shù)據(jù)一致，便于企業(yè)填報納稅申報表并核對相關(guān)的數(shù)據(jù)；并且保持了庫存商品、應(yīng)付賬款及應(yīng)交增值稅賬戶核算內(nèi)容的明確性與穩(wěn)定性，不容易出錯。缺點是：在應(yīng)交稅費下增設(shè)了一個“待抵扣進項稅”賬戶作為過渡性賬戶，在一定程度上增加了賬簿的登記工作。

在外貿(mào)企業(yè)的實踐中，不同的企業(yè)分別采用這三種核算方法來核算暫估業(yè)務(wù)，但是筆者認為第三種方法兼顧了會計核算和納稅申報表的要求，更加符合會計的謹慎性原則，不會導(dǎo)致企業(yè)的資產(chǎn)被高估。