今年二月，財政部重新制定并頒布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，規(guī)定從2007年1月1日起率先在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行。隨著十月底新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南的正式發(fā)布，新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系（以下簡稱“新會計準(zhǔn)則”）基本形成。應(yīng)當(dāng)說，新會計準(zhǔn)則的頒布和實施適應(yīng)了當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢，特別是經(jīng)濟(jì)全球化、資本市場一體化，以及這一背景下會計準(zhǔn)則國際趨同的形勢，同時，也有利于我國企業(yè)積極應(yīng)對加入WTO后所面臨的“國內(nèi)競爭國際化”等新形勢的挑戰(zhàn)。從內(nèi)容上看，新會計準(zhǔn)則充分考慮到了成熟、發(fā)達(dá)資本市場對高質(zhì)量財務(wù)會計信息的需求，兼顧了財務(wù)會計信息的真實性和公允性，同時從保護(hù)投資者利益出發(fā)，著眼于提高財務(wù)會計信息的透明度，突出了充分披露原則，并提高了財務(wù)會計信息同投資決策的相關(guān)性，對我國證券市場的長期持續(xù)發(fā)展具有重要意義�！锻ㄖ�》從新會計準(zhǔn)則對證券市場發(fā)展的積極影響出發(fā)，立足于確保新舊會計準(zhǔn)則平穩(wěn)過渡、確保證券市場財務(wù)信息披露質(zhì)量的總體目標(biāo)，分別從新舊會計準(zhǔn)則過渡期的總體要求、過渡期相關(guān)監(jiān)管政策的銜接以及執(zhí)行新會計準(zhǔn)則過程中相關(guān)財務(wù)會計信息披露要求等幾個方面做出了規(guī)定，是指導(dǎo)新會計準(zhǔn)則執(zhí)行前后相關(guān)財務(wù)會計信息披露工作的重要文件。

　　一、新會計準(zhǔn)則對證券市場的深遠(yuǎn)影響

　　從國際經(jīng)驗看，會計準(zhǔn)則同證券市場的健康發(fā)展是密不可分的。作為證券市場重要的游戲規(guī)則之一，新會計準(zhǔn)則的頒布和實施也充分考慮到了證券市場持續(xù)發(fā)展對高質(zhì)量財務(wù)信息的需求。從宏觀層面看，新會計準(zhǔn)則從提高上市公司質(zhì)量的需要出發(fā)，堅持著眼于促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，是科學(xué)發(fā)展觀在會計上的重要體現(xiàn)。例如，新會計準(zhǔn)則在確認(rèn)、計量和財務(wù)報表結(jié)構(gòu)方面，都凸顯了資產(chǎn)負(fù)債表觀的重要地位，突破了傳統(tǒng)會計下單純的利潤考核概念，要求企業(yè)確保資產(chǎn)負(fù)債信息質(zhì)量，及時計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，客觀上有助于促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營管理，優(yōu)化資本結(jié)構(gòu)，避免企業(yè)經(jīng)營行為短期化。從具體準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容看，新會計準(zhǔn)則及時適應(yīng)了證券市場發(fā)展的新形勢，適時完善了市場急需的、規(guī)范相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計準(zhǔn)則。例如，新會計準(zhǔn)則全面規(guī)范了企業(yè)合并的會計核算原則和方法，及時適應(yīng)了“后股權(quán)分置改革時代”公司通過市場化手段實現(xiàn)并購重組，做大做強的要求，使得證券市場不但成為公司融資的場所，更成為實現(xiàn)資源合理配置的平臺。又如，新會計準(zhǔn)則完整地規(guī)范了金融工具的會計核算，有力地配合了證券市場機制創(chuàng)新和產(chǎn)品創(chuàng)新的內(nèi)在需求，同時也突出了金融風(fēng)險管理和控制的要求，等等。因此，新會計準(zhǔn)則的頒布和實施切合了我國證券市場當(dāng)前和長遠(yuǎn)發(fā)展形勢的需要，可謂正當(dāng)其時。

　　上市公司是證券市場發(fā)展的基石。總體上看，新會計準(zhǔn)則的頒布和執(zhí)行會對上市公司產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。就上市公司內(nèi)部而言，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則將對公司的會計核算產(chǎn)生直接影響，客觀上推動公司不斷完善會計核算系統(tǒng)，提高財務(wù)管理水平。會計核算水平的提高進(jìn)而會對公司內(nèi)部控制和經(jīng)營決策水平的提升產(chǎn)生積極的推動作用，同時，新會計準(zhǔn)則下信息披露的透明度也會相應(yīng)提高，這些都有助于從總體上改善公司治理狀況，提高上市公司質(zhì)量。另外，許多原有會計、審計環(huán)境下特殊歷史時期的信息披露要求，如對金融類上市公司增加審計內(nèi)容（既通稱的“雙重審計”要求），也有望隨著境內(nèi)外會計信息可比性的提高而得以取消，這也有助于節(jié)約相關(guān)上市公司的信息披露成本。從公司外部情況看，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后財務(wù)會計信息相關(guān)性的提高有助于提升信息披露質(zhì)量，進(jìn)而改善公司同投資者相互溝通交流的界面，同時，境內(nèi)外會計信息可比性的提高，對于促進(jìn)特定公司加強同境外投資者的交流也具有一定的積極影響。

　　新會計準(zhǔn)則的頒布和執(zhí)行對投資者而言也具有深遠(yuǎn)的影響。從投資者的角度來看，會計準(zhǔn)則并不會改變公司的內(nèi)在價值，但是，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后相關(guān)財務(wù)信息披露的基礎(chǔ)性變化，如合并財務(wù)報表下股東權(quán)益和凈利潤內(nèi)涵的變化，將會影響到投資者“感知到”的公司價值，從而間接影響到市場的投資行為。另一方面，由于上市公司會根據(jù)對新會計準(zhǔn)則的詮釋相應(yīng)調(diào)整投資、融資和企業(yè)并購等行為，這種公司行為的變化及對其結(jié)果的預(yù)期會在很大程度上影響投資者的投資行為。此外，隨著公允價值等計量基礎(chǔ)的適度引入，許多在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下無法體現(xiàn)、只能通過“先知先覺者”悉心發(fā)掘的價值，將會直觀地在新會計準(zhǔn)則框架下的財務(wù)會計信息中得到體現(xiàn)，并將直接服務(wù)于廣大投資者的投資決策。會計信息有用性的提高，將積極推動投資者更新投資理念，提高投資決策的科學(xué)性，這也是證券市場不斷走向成熟的重要標(biāo)志。

　　新會計準(zhǔn)則的頒布和執(zhí)行對證券市場其他相關(guān)機構(gòu)主體而言也具有深刻的影響。例如，會計師事務(wù)所是證券市場的會計、審計服務(wù)機構(gòu)，新會計準(zhǔn)則的執(zhí)行一方面為其提供了新的業(yè)務(wù)機遇，但同時由于許多新概念、新規(guī)定的引入，也必然會加大相應(yīng)的執(zhí)業(yè)風(fēng)險，特別是相關(guān)的專業(yè)判斷風(fēng)險。因此，客觀上會推動其更新審計理念，進(jìn)一步完善內(nèi)部質(zhì)量控制體系，提高執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)。對證券監(jiān)管機構(gòu)而言，新會計準(zhǔn)則的頒布和實施對證券市場財務(wù)會計信息披露的監(jiān)管領(lǐng)域、監(jiān)管方式等也會產(chǎn)生重要影響，如何在保證新舊會計準(zhǔn)則平穩(wěn)過渡的基礎(chǔ)上確保財務(wù)會計信息質(zhì)量，也值得證券監(jiān)管機構(gòu)在今后的工作中認(rèn)真加以研究。

　　二、執(zhí)行新會計準(zhǔn)則給上市公司帶來的挑戰(zhàn)

　　肯定新會計準(zhǔn)則對證券市場的積極影響，并不必然意味著在新會計準(zhǔn)則的執(zhí)行層面是一帆風(fēng)順的。為此，必須充分估計到新會計準(zhǔn)則執(zhí)行層面可能存在的問題，正視執(zhí)行新會計準(zhǔn)則給上市公司帶來的挑戰(zhàn)。

　　總體上看，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則給上市公司帶來的挑戰(zhàn)集中體現(xiàn)在對會計準(zhǔn)則的理解和實際操作兩個層面。在準(zhǔn)則層面，新會計準(zhǔn)則拓寬了原有會計核算的領(lǐng)域和范疇，引入的許多概念，如公允價值計量、投資性房地產(chǎn)、金融工具、股份支付等，對于相當(dāng)一部分上市公司而言是全新的，理解起來有一定難度。在操作層面，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則對會計專業(yè)判斷的要求大大提高，除了原有的固定資產(chǎn)折舊、資產(chǎn)減值、預(yù)計負(fù)債等傳統(tǒng)專業(yè)判斷領(lǐng)域外，還新增了金融工具分類、股份支付以及利用估值模型確定公允價值時相關(guān)參數(shù)選擇等新的會計估計領(lǐng)域，專業(yè)判斷難度有所增加。具體來看，新會計準(zhǔn)則執(zhí)行過程的挑戰(zhàn)主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

　　首先，實踐中公允價值的理解和選用是一個嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。公允價值是新會計準(zhǔn)則引入的一個全新的計量基礎(chǔ)，從適用的領(lǐng)域看，新會計準(zhǔn)則主要在資產(chǎn)減值、金融工具、企業(yè)合并、投資性房地產(chǎn)、股份支付、收入確認(rèn)、融資租賃、政府補助、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等領(lǐng)域適度引入了公允價值計量屬性。公允價值計量模式的挑戰(zhàn)性在于實踐中公允價值的確定及其“公允性”方面。從新會計準(zhǔn)則本身的定義看，公允價值是指公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進(jìn)行的資產(chǎn)交換和債務(wù)清償?shù)慕痤~。在實務(wù)操作中，活躍市場的市場價格、按照市場化原則達(dá)成的最近成交價格、估值模型和估值技術(shù)以及特定情況下的權(quán)益性工具的價格，都可以成為幫助企業(yè)獲取公允價值的證據(jù)。與歷史成本計量相比，公允價值計量的優(yōu)勢在于同投資決策的相關(guān)性強，其內(nèi)在缺陷在于確定過程中的主觀判斷性強，另外報表中確認(rèn)的公允價值變動損益同真實現(xiàn)金流量相關(guān)性較差，等等。公允價值計量模式的選用，客觀上要求公司建立健全相關(guān)內(nèi)部控制和科學(xué)的決策體系，同時要求公司管理層具備相應(yīng)的知識、能力和經(jīng)驗，熟悉相關(guān)的估值方法，特別是估值模型的應(yīng)用假設(shè)及相關(guān)技術(shù)參數(shù)的選取原則，并做出充分的信息披露。

　　第二，金融工具的會計核算和信息披露也是上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后面臨的挑戰(zhàn)之一。一方面，新會計準(zhǔn)則規(guī)范下的金融工具范圍廣泛，從最簡單的現(xiàn)金、應(yīng)收、應(yīng)付賬款，到債券投資、一些股權(quán)投資，到復(fù)雜的衍生金融工具。大部分公司會涉及到傳統(tǒng)的金融工具，如現(xiàn)金、應(yīng)收、應(yīng)付賬款等，但隨著證券市場產(chǎn)品創(chuàng)新的深化，越來越多的公司可能接觸到復(fù)雜的金融工具。金融工具帶來的挑戰(zhàn)一方面體現(xiàn)在確認(rèn)和計量方面，公允價值計量將涉及到相關(guān)的估值技術(shù)，將大量依賴管理層的專業(yè)判斷；另一方面，新會計準(zhǔn)則中對金融工具的披露要求也非常詳盡，如何滿足相關(guān)的信息披露要求對公司而言也是一個挑戰(zhàn)。

　　第三，資產(chǎn)減值的理解和操作對上市公司而言也具有一定的挑戰(zhàn)性。資產(chǎn)減值是原有《企業(yè)會計制度》中業(yè)已存在的會計概念，修訂后的新會計準(zhǔn)則增加了資產(chǎn)減值的技術(shù)難度，引入了“資產(chǎn)組”、“總部資產(chǎn)”等新的概念，同時要求公司在每一個資產(chǎn)負(fù)債表日，判斷資產(chǎn)是否存在減值跡象，并對存在減值跡象的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，對商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)需要進(jìn)行定期減值測試。另外，考慮到長期資產(chǎn)的特性，以及證券市場監(jiān)管的需要，新會計準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的減值損失一經(jīng)計提不得轉(zhuǎn)回。這也是我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的實質(zhì)性差異之一。對于管理層而言，根據(jù)會計準(zhǔn)則要求做出最為可靠的專業(yè)判斷，對公司管理層而言不能不說是一個挑戰(zhàn)。

　　第四，新會計準(zhǔn)則全面規(guī)范了企業(yè)合并的會計核算，能否正確理解并執(zhí)行，是執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的另外一個挑戰(zhàn)。可以預(yù)期，股權(quán)分置改革后的證券市場將迎來市場化的并購浪潮。新會計準(zhǔn)則在區(qū)分了控股合并、吸收合并和新設(shè)合并三種合并方式的同時，也從會計核算的角度將企業(yè)合并劃分為非同一控制下的企業(yè)合并和同一控制下的企業(yè)合并，并規(guī)定了相應(yīng)的會計處理原則和方法。根據(jù)新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，在非同一控制下的企業(yè)合并中，取得被購買方的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債按照公允價值計量并單獨確認(rèn)，公司需要采用合理的技術(shù)和方法確定公允價值。另外，如果收購的是子公司，公司還需要對相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值進(jìn)行備查登記，以便以后年度編制合并財務(wù)報表時進(jìn)行調(diào)整。這些都無形中增加了企業(yè)合并過程中財務(wù)信息的編報成本。

　　最后，新會計準(zhǔn)則對所得稅會計進(jìn)行了全新的規(guī)定，無論對公司還是監(jiān)管人員，乃至稅務(wù)征管部門都是新的挑戰(zhàn)。與以往的相關(guān)規(guī)定相比，新會計準(zhǔn)則下所得稅會計的最大變化是要求統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。目前，上市公司中只有不到3％的公司采用了納稅影響會計法，大部分公司采用的是較為簡單的應(yīng)付稅款法，因此，上述變化對于大部分公司而言意味著非常重大的改變。另外，所得稅會計中引入了資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)的概念，區(qū)分了應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，并要求根據(jù)條件相應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)。同時，在稅率變動時，還要對遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行調(diào)整。對大部分公司而言，所得稅會計的變化，以及相應(yīng)的財務(wù)信息系統(tǒng)的調(diào)整都將是一個挑戰(zhàn)。

　　三、新舊會計準(zhǔn)則過渡期的總體要求

　　鑒于新會計準(zhǔn)則的頒布和執(zhí)行對證券市場具有深刻影響，考慮到執(zhí)行過程中可能遇到一系列的問題，上市公司應(yīng)當(dāng)在充分估計執(zhí)行新會計準(zhǔn)則帶來的挑戰(zhàn)的基礎(chǔ)上，采取行之有效的措施，積極穩(wěn)妥地做好執(zhí)行新會計準(zhǔn)則前的各項準(zhǔn)備工作�？傮w上看，這些準(zhǔn)備工作包括公司內(nèi)外兩個層面的工作。

　　從公司內(nèi)部看，上市公司的董事會成員和公司管理層首先應(yīng)當(dāng)全面學(xué)習(xí)新會計準(zhǔn)則的各項規(guī)定，把握新會計準(zhǔn)則的實質(zhì)和要求。在此基礎(chǔ)上，公司管理層要結(jié)合本企業(yè)的實際情況，結(jié)合生產(chǎn)經(jīng)營特點，認(rèn)真評估新會計準(zhǔn)則對公司的影響，作為決策的基礎(chǔ)和依據(jù)。在具體的操作層面上，上市公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)新會計準(zhǔn)則的要求和公司的業(yè)務(wù)特點，及早選擇適當(dāng)?shù)臅�計政策，并在業(yè)務(wù)流程、信息系統(tǒng)和人員配備等方面做好相應(yīng)的準(zhǔn)備工作。首先，上市公司要按照執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的要求，從確保會計核算合規(guī)性和信息披露可靠性的要求出發(fā)，建立健全相應(yīng)的內(nèi)部控制和決策體系，在此基礎(chǔ)上對公司的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行必要的改造，這其中既包括原有流程的必要整合，也包括根據(jù)需要建立新的業(yè)務(wù)流程，其目的要確保公司管理層在執(zhí)行新會計準(zhǔn)則過程中，能夠獲得做出最佳專業(yè)判斷所需要的充分、可依賴的信息。其次，上市公司要根據(jù)需要，對公司的信息系統(tǒng)進(jìn)行必要的更新，以確保在執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的過程中能夠及時高效地生成相關(guān)財務(wù)會計信息。此外，在人員配備方面，公司也要結(jié)合執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的需要，及時配備合格的財務(wù)和管理人員，并不斷加強后續(xù)培訓(xùn)，確保相關(guān)業(yè)務(wù)操作的可靠性。

　　從外部看，公司要積極做好同相關(guān)方面的溝通協(xié)調(diào)工作。一方面，在新舊會計準(zhǔn)則銜接的過程中，公司要做好同會計師事務(wù)所等中介服務(wù)機構(gòu)之間的溝通，在不影響其執(zhí)業(yè)獨立性的前提下，盡可能獲取相關(guān)的技術(shù)支持，做好執(zhí)行新會計準(zhǔn)則前后賬項調(diào)整的準(zhǔn)備工作；另一方面，也要以高度的熱情做好新舊會計準(zhǔn)則過渡期相關(guān)的投資者管理工作，要根據(jù)情況積極主動地同投資者進(jìn)行溝通，耐心細(xì)致地回答投資者關(guān)心的同執(zhí)行新會計準(zhǔn)則相關(guān)的問題。此外，在執(zhí)行新會計準(zhǔn)則前后，也要注意做好同監(jiān)管機構(gòu)之間的信息反饋工作。公司在執(zhí)行新會計準(zhǔn)則過程中遇到的問題，要及時通過適當(dāng)?shù)那�道反饋給監(jiān)管機構(gòu)，以便監(jiān)管機構(gòu)及時發(fā)現(xiàn)問題，完善相關(guān)監(jiān)管政策，提高新會計準(zhǔn)則執(zhí)行的效率和效果。（中國金融網(wǎng) 2006-12-26）

(wlj)