【案例】有一家從事電子產(chǎn)品生產(chǎn)的A公司，注冊資本為人民幣5000萬元（其中B公司投資3000萬元），公司生產(chǎn)的產(chǎn)品大部分出口，但由于2008年金融危機的影響，該公司大部分外銷訂單都被迫取消。2009年初，A公司為擺脫經(jīng)營困境，在響應國家拉動內(nèi)需政策號召下，A公司聯(lián)系到國內(nèi)一家正在開展“家電下鄉(xiāng)”的某家電生產(chǎn)廠家，為其研發(fā)生產(chǎn)某新型家電產(chǎn)品，預計需再投入流動資金3500萬元。但目前部分銀行、金融機構為了降低自身經(jīng)營風險紛紛“惜貸”，使A公司在銀行融資中只借到1000萬元的貸款。為解燃眉之急，經(jīng)公司股東會討論決定上述融資差額部分，分別從其投資方B公司借1800萬元，與上游供應商C公司協(xié)商向其暫借資金500萬元，同時要求公司管理層個人借款200萬元。上述借款銀行1年期借款利率為5%，其他借款利率為7%，利息按季支付。
　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用準予扣除，同時規(guī)定企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中，從金融企業(yè)借款的利息支出可以全額扣除，而向非金融企業(yè)借款的利息支出，不得超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準予扣除。那么A公司上述4種方式的借款利息支出應該怎樣在稅前扣除？
　　1、向銀行借款的利息扣除
　　可按實際向銀行支付的利息全額在當年度的所得稅稅前扣除。
　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條第（一）項規(guī)定：“非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出準予扣除。”對A公司發(fā)生的向銀行借款的利息支出，可按實際向銀行支付的利息全額在當年度的所得稅稅前扣除。則A公司在取得銀行借款利息支付憑證時，可以全額在當期應納稅所得額中扣除（1000×5%=50萬元）。
　　2、向關聯(lián)方借款的利息扣除
　　關聯(lián)借款的利息支出符合獨立交易原則是扣除前提。
　　A公司向其關聯(lián)方借款的利率不得超過金融企業(yè)同期同類貸款利率，A公司向關聯(lián)方B公司借款的年利率為7%，其超過銀行同期同類借款利率2%的部分將不允許在稅前扣除。
　　《企業(yè)所得稅法》第46條規(guī)定，企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。同時，財政部、國家稅務總局在《關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》文件中規(guī)定，金融企業(yè)以外的其他企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，其債權性投資與權益性投資的比例不超過2：1的部分，準予扣除；超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。
　　A公司在計算實際支付給關聯(lián)企業(yè)B公司的利息支出稅前扣除額時，還須注意以下幾點：能證明上述關聯(lián)借款的利息支出符合獨立交易原則；A公司的實際稅負不高于借款方B公司的稅負；A公司應取得B公司所在地主管稅務機關代開的營業(yè)稅發(fā)票。
　　由于A公司的關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例1800/3000＝0.6未超過（財稅〔2008〕121號）文件的2：1的比例，所以A公司向關聯(lián)方借款的利息（1800×5%=90萬元）部分可以在稅前扣除，而超過的部分[1800×（7%-5%）=36萬元]，A公司只能在稅后列支。
　　3、向供應商借款的利息扣除
　　不超過金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除。
　　企業(yè)向其供應商C公司的借款利息支出，屬于《企業(yè)所得稅實施條例》第38條第（二）項所規(guī)定的非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，以不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除。
　　但上述A公司向其供應商C公司借款的年利率為7%，而同期同類的銀行借款的年利率為5%，則A公司支付C公司的借款利息支出超過5%的部分將不能在稅前扣除。同時，A公司在實際支付利息時應取得C公司相應的營業(yè)稅發(fā)票。A公司的利息支出中500×5%=25（萬元）可以在稅前扣除，而對超過銀行同期同類借款利率500×（7%-5%）=10（萬元）的部分，只能在稅后列支。
　　4、向公司管理層個人借款的利息扣除
　　政策尚不明確，獲得稅務機關認可為上策。
　　向公司管理層個人借款的利息支出，從《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條第（二）項規(guī)定可知，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出可以按上述規(guī)定扣除。
　　但稅法此處規(guī)定的借款對象是“非金融企業(yè)”，這與原《企業(yè)所得稅暫行條例》中“向非金融機構借款的利息支出，不高于按照金融機構同期同類借款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除”的規(guī)定有所區(qū)別。
　　在實務操作中，各地稅務機關對企業(yè)向個人借款的利息支出是否可在稅前扣除有不同理解，一種觀點認為只有企業(yè)向企業(yè)發(fā)生的借款利息，在未超過金融企業(yè)同期同類貸款利率的前提下，計算的利息支出可以在稅前扣除，而對于企業(yè)向個人的借款利息支出則不能在稅前扣除；而另一種觀點認為，《企業(yè)所得稅法》所規(guī)定的企業(yè)定義中包含“在中國境內(nèi)設立的機構、場所以及外籍自然人”，同時規(guī)定外籍自然人來源于中國境內(nèi)的借款利息在繳納預提企業(yè)所得稅后，其支付利息的企業(yè)可以在稅前扣除，而企業(yè)向境內(nèi)居民個人的借款，支付利息的企業(yè)代扣代繳個人所得稅后則不能在稅前扣除。這有悖于稅收公平性原則，也不符合我國《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的立法精神，故認為其可以在稅前扣除。
　　筆者認為，在稅法還沒有進一步明確之前，A公司財務人員應盡量多與當?shù)刂鞴芏悇諜C關進行溝通，否則應考慮其他融資渠道，以使企業(yè)資金成本降至最低。
　　但無論怎樣，A公司在支付個人借款利息時應依《國家稅務總局關于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答（之一）的通知〉》規(guī)定，要求其提供營業(yè)稅發(fā)票或按“金融保險業(yè)”稅目代扣代繳營業(yè)稅及依《個人所得稅法》及其實施條例規(guī)定代扣代繳“利息、股息、紅利所得”的個人所得稅。