2017年的政府工作報告中指出：“落實和完善全面推開營改增試點政策，簡化增值稅稅率結(jié)構(gòu)，今年由四檔稅率簡并至三檔，營造簡潔透明、更加公平的稅收環(huán)境，進(jìn)一步減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)�！庇纱�，引發(fā)了社會對于簡并稅率的關(guān)注。

為什么需要簡并稅率

增值稅是一種中性的稅收，對比世界各國，開征增值稅的國家大多數(shù)僅設(shè)置兩檔稅率，一檔為標(biāo)準(zhǔn)稅率，另一檔為低稅率，通常適用于一些社會的公共品，如基本生活必需品，住院和醫(yī)療服務(wù)、食物和水的供應(yīng)、公共交通、郵政服務(wù)、公共電視、慈善服務(wù)、文化和體育活動等。目前，我國的增值稅率已涉及多檔稅率，包括17%、13%、11%、6%，此外還涉及簡易征收率3%、5%及4%減半征收。

造成增值稅多檔稅率并存有歷史的原因，如我國從1994年開始對銷售貨物及加工修理修配勞務(wù)征收增值稅，但是營業(yè)稅改為增值稅是從2012年開始的，目前，增值稅的暫行條例依然有效，但是營改增的法規(guī)體系相對獨立，這兩者之間雖然有共通之處，又存在著一定的差異，因此，在稅率上存在差異。

增值稅稅率存在多檔也有行業(yè)訴求的原因，許多行業(yè)希望獲得增值稅低稅率來實現(xiàn)對行業(yè)稅的扶持，為滿足一些特定行業(yè)的政策訴求，稅率逐漸發(fā)展成為多檔。此外，過渡性也是造成多檔稅率的原因之一，在營業(yè)稅稅制下，按不同的行業(yè)設(shè)置多檔稅率，改為增值稅后，納稅人一方面會比較增值稅稅率與營業(yè)稅稅率的差額，如果過大則很難接受，當(dāng)然在此有計算方法的差異，但普通的納稅人通常對于稅負(fù)的直觀感受是從稅率開始的，因此，為了便于過渡，則設(shè)置接近原營業(yè)稅稅率的增值稅稅率，造成稅率差異。

但是，多檔稅率并存，顯然會扭曲增值稅的中性，造成抵扣鏈條的斷裂，目前在執(zhí)行中相關(guān)問題已經(jīng)顯現(xiàn)。

例如，筆者在調(diào)研中發(fā)現(xiàn)，一家公共交通運輸企業(yè)，由于車票的價格是限定的，收費過低，因此企業(yè)長期虧損，主要依靠財政補貼來持續(xù)經(jīng)營。但是，頻繁地使用車輛會加速車輛的報廢，因此，新增購進(jìn)的車輛數(shù)額并不少，由于企業(yè)銷項與進(jìn)項之間的差額很小，運輸業(yè)的銷項稅率為11%，而進(jìn)項購買汽車等的稅率為17%，所以該企業(yè)假設(shè)采用一般計稅法，會長期存在留抵額。大量的留抵額存在，一方面會占用企業(yè)的資金成本，另一方面也會引起稅務(wù)機關(guān)的關(guān)注，因為一個長期經(jīng)營但沒有稅金產(chǎn)生的企業(yè)，很容易讓人懷疑是否偷稅漏稅，而事實上產(chǎn)生問題的原因主要在于稅率的差異。

而假設(shè)該企業(yè)采用簡易計稅法，表面上似乎解決了留抵額的問題，事實上該企業(yè)的進(jìn)項稅額由于無法抵扣直接進(jìn)入企業(yè)的成本，增加了企業(yè)的負(fù)擔(dān)。

因此，簡并稅率是對各行各業(yè)均有利的事情，其不會造成增值稅鏈條的斷裂。

四檔稅率如何簡并至三檔

關(guān)于增值稅的四檔稅率如何簡并至三檔，有不同的假設(shè)。

一種假設(shè)為取消13%的稅率，從影響程度看其為較優(yōu)的選擇，因為，13%稅率的應(yīng)稅范圍較少，主要包括糧食、自來水、天然氣、圖書、報紙、雜志、飼料、化肥、農(nóng)產(chǎn)品等。但是，取消了13%稅率以后，17%、11%及6%三檔稅率依然存在較大的差異，無法解決一些企業(yè)由于購銷項稅率差異而導(dǎo)致進(jìn)項倒掛的問題。

一種假設(shè)為取消6%的稅率，其最大的優(yōu)點在于減少了稅率的差距，剩余17%、13%及11%三檔稅率更為接近，再經(jīng)過下一輪的改革，進(jìn)一步簡并成為17%及11%兩檔稅率，和國際較為接軌。6%的稅率主要涉及我國的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，包括金融、技術(shù)、現(xiàn)代服務(wù)等，給其設(shè)計較低稅率一方面是考慮到現(xiàn)代服務(wù)業(yè)人工成本占比較高，沒有足夠的進(jìn)項稅額抵扣;另一方面原因在于這些行業(yè)均為我國扶持的行業(yè)，需要政策傾斜。如果將金融行業(yè)等的6%稅率取消，最直接的影響不在于稅收成本，而在于遵從成本，因為要變換稅率，整個金融機構(gòu)的結(jié)算系統(tǒng)、合同系統(tǒng)、報價系統(tǒng)等均需隨之發(fā)生調(diào)整，這需要耗費大量的人力物力。

另一種假設(shè)是將17%稅率并到13%的稅率，或者將11%的稅率并到6%。將17%稅率并到13%的稅率，則剩余13%、11%和6%;將11%的稅率并到6%，則剩余17%、13%和6%。顯然后者會拉開貨物與勞務(wù)在稅率上的差距，直接影響到混合銷售及兼營，一些貨物與勞務(wù)的混合銷售只能選擇拆分合同而成為兼營，分別計稅，否則按貨物的混合銷售會對勞務(wù)征收高達(dá)17%或13%的稅。

因此，將17%稅率并到13%稅率的方案，對于企業(yè)而言是更優(yōu)的選擇。然而17%的稅率涉及幾乎所有的貨物，這是一檔影響面廣的稅率，若將其下降至13%，意味著整個社會貨物的增加值會減少4%的增值稅，可以設(shè)想這將對財政收入產(chǎn)生巨大壓力。我國的赤字規(guī)模并沒有大幅上升的趨勢，那么在赤字規(guī)模不變的前提下，假設(shè)支出規(guī)模無法下降，收入規(guī)模急劇下降必然會突破赤字的預(yù)期。

總體而言，稅制改革已進(jìn)入了深水區(qū)，每改一步均牽一發(fā)而動全身。

標(biāo)準(zhǔn)稅率不宜定得過高

對比世界上征收增值稅的國家，17%的標(biāo)準(zhǔn)稅率并非最高的。根據(jù)OECD(經(jīng)合組織)消費課稅趨勢的報告，增值稅稅率的演變可以分為三個階段：

第一階段(1975年~2000年)，許多國家不斷提高增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率。1995年，在使用增值稅的31個國家中，有20個國家自實施之日起至少提高了一次標(biāo)準(zhǔn)稅率。1975年到2000年，OECD成員國的平均標(biāo)準(zhǔn)稅率從15.6%提高到18%。

第二階段(2000年~2009年)，大多數(shù)國家的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率保持平穩(wěn)，33個國家中的22個國家稅率保持在15%~22%。截至2009年1月1日，只有5個國家的稅率高于22%(丹麥、芬蘭、冰島、挪威和瑞典)。2000年到2009年，OECD成員國平均標(biāo)準(zhǔn)稅率略有下降，從18%下降到17.6%。

第三階段(2009年~2014年)，為化解經(jīng)濟金融危機帶來的鞏固財政的壓力，許多國家的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率大幅提高。在這個短時期內(nèi)，21個國家至少有一次提高了增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率，包括捷克、愛沙尼亞、芬蘭、法國、希臘、匈牙利、愛爾蘭、意大利、荷蘭、波蘭、葡萄牙、西班牙、斯洛文尼亞、斯洛伐克、英國、冰島、以色列、日本、墨西哥、新西蘭和瑞士。這導(dǎo)致未加權(quán)的OECD平均增值稅稅率從2009年1月的17.6%提高到了2014年1月的19.1%。2009年，只有4個國家的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率高于22%，但到2014年已經(jīng)有10個之多。

增值稅該如何簡并稅率

但OECD成員國已經(jīng)發(fā)現(xiàn)，通過提高增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率來增加財政收入存在一些不良影響，會造成稅基的侵蝕，以及避稅問題的產(chǎn)生。VRR(增值稅收入比率)指標(biāo)顯示，在OECD成員國中，未加權(quán)的VRR只有0.55，意味著45%的潛在增值稅收入沒有收回。因此，我國在簡并稅率改革中，應(yīng)該充分借鑒國際經(jīng)驗，并非稅率定得越高，財政收入就會越多。作為一種中性的稅收，我們應(yīng)該基于低稅率、寬稅基去做總體的設(shè)計。

簡易征收率是否應(yīng)該取消

關(guān)于簡易征收率，面臨一個兩難抉擇，從稅制本身看，簡易計稅與一般計稅并存會導(dǎo)致增值稅的扭曲，原則上應(yīng)該在增值稅立法時取消簡易計稅。但筆者的調(diào)研發(fā)現(xiàn)，中國的現(xiàn)實情況是許多的進(jìn)項依然由于市場、法制及管理水平等方面的制約無法取得進(jìn)項發(fā)票，如果取消了簡易計稅，對于中小企業(yè)影響較大。

此外，關(guān)于簡易計稅的門檻也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)修訂，例如銷售貨物的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)為生產(chǎn)企業(yè)50萬元以下，其他企業(yè)為80萬元以下。顯然，發(fā)展至今這個標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)過低了，例如一個利潤不高的家具銷售企業(yè)，其銷售一套家具的價格已經(jīng)超過80萬元，但利潤卻很低，并且購買的木材由于市場不規(guī)范、無法取得進(jìn)項發(fā)票，在這樣的背景下，按一般計稅法無法抵扣進(jìn)項，但按簡易計稅法其超過了小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，所以，應(yīng)該將銷售貨物的小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)提高到與“營改增”的500萬元相一致。

筆者認(rèn)為，我國的增值稅稅率應(yīng)最終改革為僅設(shè)置兩檔，一檔是普遍適用于所有的貨物及應(yīng)稅勞務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)稅率，另一檔是適用于政策性需要扶持的特殊物品或服務(wù)的低稅率，主要是公共品的低稅率，不應(yīng)再按行業(yè)去設(shè)置不同的稅率。

并且，增值稅分步改革的管理成本太高，每一次稅率的調(diào)整，企業(yè)均需調(diào)整信息系統(tǒng)，稅務(wù)機關(guān)也需調(diào)整信息系統(tǒng)，納稅人需要培訓(xùn)及熟悉相應(yīng)的業(yè)務(wù)，合同也需要調(diào)整。

因此，在增值稅立法時應(yīng)爭取一步到位實現(xiàn)改革的目標(biāo)。此外，稅制的改革走向深水區(qū)，除了稅制自身的科學(xué)性以外，還需要社會其他方方面面的配合及跟進(jìn)，否則困難重重。

(作者系北京國家會計學(xué)院財稅政策與應(yīng)用研究所所長)