近日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（簡稱《通知》，國稅函[2008]875號），《通知》對確認(rèn)企業(yè)所得稅收入的若干問題作了明確規(guī)定。本文將其與《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則——具體準(zhǔn)則》對收入的相關(guān)規(guī)定，進(jìn)行了對比說明。
　　企業(yè)會計準(zhǔn)則的具體準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
　　1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。
　　2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制。
　　3.收入的金額能夠可靠地計量。
　　4.相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。
　　5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的成本能夠可靠地計量。
　　上述《通知》規(guī)定：除企業(yè)所得稅法及實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn)：
　　1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將與商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。
　　2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制。3.收入的金額能夠可靠地計量。
　　4.已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。
　　不難看出，具體準(zhǔn)則的規(guī)定比《通知》的規(guī)定多了一條，即“相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”。在具體準(zhǔn)則里，商品銷售收入強調(diào)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性，也就是說，銷售商品價款收回的可能性超過50%.
　　在稅務(wù)處理上，《通知》就收入的確認(rèn)為何不強調(diào)“相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”，筆者認(rèn)為有兩方面的原因：一是防止人為地將資產(chǎn)通過捐贈、市場推廣等形式，轉(zhuǎn)移給他人而減少稅基，逃避所得稅。二是從2008年1月1日起實行的是法人制所得稅，強調(diào)在同一法人內(nèi)部的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不視同銷售也不確認(rèn)收入，對不同法人之間的資產(chǎn)處置，因資產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生改變，都應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入。所以，只要強調(diào)所有權(quán)改變的轉(zhuǎn)移，就沒有必要像會計處理那樣強調(diào)“相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”。
　　就資產(chǎn)處置問題，國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）中明確規(guī)定：企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。
　　1.將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品。
　　2.改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能。
　　3.改變資產(chǎn)用途（如將自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營）。
　　4.將資產(chǎn)在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移。
　　5.上述兩種或兩種以上情形的結(jié)合。
　　6.其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
　　企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。
　　1.用于市場推廣或銷售。2.用于交際應(yīng)酬。
　　3.用于職工獎勵或福利。
　　4.用于股息分配。
　　5.用于對外捐贈。
　　6.其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
　　下面通過一個實例來說明相關(guān)的差異。
　　例：甲公司是一家廚房用品生產(chǎn)企業(yè)，主要產(chǎn)品是微波爐，副產(chǎn)品是電磁爐。屬于一般納稅人企業(yè)，增值稅稅率為17%，所得稅稅率為25%.微波爐成本為每只800元，售價為每只1000元。電磁爐成本為每只150元，售價為每只200元。代銷手續(xù)費為銷售額的10%.2008年11月份發(fā)生如下業(yè)務(wù)：
　　1.已收到的代銷清單上記錄售出微波爐100臺。經(jīng)核對，代銷的電磁爐仍有100臺未收到代銷清單，本月發(fā)出商品已經(jīng)滿180天。
　　分析：銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認(rèn)收入。會計和稅務(wù)處理不存在差異，但增值稅上有特別規(guī)定。
　　會計處理：
　　借：應(yīng)收賬款 107000
　　　　銷售費用 10000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——微波爐 100000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17000
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——微波爐 80000
　　　　貸：委托代銷商品——微波爐 80000
　　因電磁爐未收到代銷清單，但已經(jīng)滿180天，11月份應(yīng)確認(rèn)銷項稅額，在會計和稅務(wù)處理上都不確認(rèn)收入。
　　借：應(yīng)收賬款 3400
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 3400
　　2.為了增加銷售額減少庫存，公司決定買1臺微波爐贈1臺電磁爐，本月共賣出1000臺微波爐。
　　分析：《通知》規(guī)定，企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品公允價值的比例進(jìn)行分?jǐn)�，以確認(rèn)各項銷售收入。
　　借：銀行存款 1170000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——微波爐 1000000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170000
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——微波爐 800000
　　　　貸：庫存商品——微波爐 800000
　　借：銷售費用 184000
　　　　貸：庫存商品——電磁爐 150000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 34000
　　在會計處理上，贈品不確認(rèn)收入。稅務(wù)處理上，應(yīng)將100萬元的收入按公允價值的比例，分為主營業(yè)務(wù)收入83.3333萬元（100/120X100）和其他業(yè)務(wù)收入16.6667萬元（100/120X20），即贈品確認(rèn)了收入。
　　3.本月領(lǐng)用100臺電磁爐加工成電、氣兩用爐（新產(chǎn)品）。
　　分析：屬于將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品，不視同銷售也不確認(rèn)收入，會計和稅務(wù)處理一致，不存在差異。
　　4.通過政府向養(yǎng)老院捐贈50臺微波爐，作為福利發(fā)給職工100臺微波爐。
　　分析：捐贈在會計處理上，不符合收入確認(rèn)條件，不確認(rèn)收入，商品成本和計提的銷項稅額計入營業(yè)外支出。
　　借：營業(yè)外支出 48500
　　　　貸：庫存商品 40000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8500
　　在稅務(wù)處理上，需注意是對外捐贈應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，期末時應(yīng)調(diào)增所得額為10000萬元[50X（1000-800）]。
　　有關(guān)捐贈的稅前扣除有規(guī)定，不能超過期末會計利潤的12%，假設(shè)會計利潤總額為50萬元，則可扣除限額為6萬元，此處的4.85萬元可以稅前扣除。假設(shè)會計利潤總額為30萬元，則可扣除限額為3.6萬元，超出部分1.25萬元要作納稅調(diào)增，且以后年度也不得再扣除1.25萬元。
　　分析：用于職工福利的，應(yīng)視同銷售，會計和稅務(wù)處理不存在差異。
　　借：生產(chǎn)成本或管理費用 117000
　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 117000
　　借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 117000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——微波爐 100000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17000
　　借：主營業(yè)務(wù)成本——微波爐 80000
　　　　貸：庫存商品——微波爐 80000