納稅義務(wù)人
　　從股權(quán)收購(gòu)定義看，股權(quán)收購(gòu)交易的對(duì)象是被收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)。在股權(quán)收購(gòu)過(guò)程中，涉及收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)及被收購(gòu)企業(yè)股東三方。其中應(yīng)按稅法規(guī)定進(jìn)行所得稅處理的是收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)股東兩方，而不包括被收購(gòu)企業(yè)。
　　股權(quán)收購(gòu)中一般性處理規(guī)定
　　（一）收購(gòu)企業(yè)涉及的所得稅處理。
　　1．支付對(duì)價(jià)涉及的所得稅處理。當(dāng)收購(gòu)企業(yè)支付的對(duì)價(jià)包括固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣資產(chǎn)時(shí)，雖然財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件未明確規(guī)定應(yīng)確認(rèn)所涉及非貨幣資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，但由于資產(chǎn)的所有權(quán)屬發(fā)生了變化，因此收購(gòu)企業(yè)應(yīng)按稅法規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失。
　　2．取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定。由于收購(gòu)企業(yè)支付的對(duì)價(jià)無(wú)論是股權(quán)支付，還是非股權(quán)支付均是按公允價(jià)值支付的，因此按照所得稅的對(duì)等理論，依據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件的規(guī)定，收購(gòu)企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
　�。ǘ�）被收購(gòu)企業(yè)股東涉及的所得稅處理。
　　1．放棄被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)涉及的處理。股權(quán)收購(gòu)過(guò)程中，被收購(gòu)企業(yè)股東放棄被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)而取得收購(gòu)企業(yè)支付的股權(quán)和非股權(quán)，其實(shí)質(zhì)應(yīng)分解為兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，即先轉(zhuǎn)讓被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)，然后再以轉(zhuǎn)讓收入購(gòu)買股權(quán)或非股權(quán)支付，因此依據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件的規(guī)定，被收購(gòu)企業(yè)股東應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
　　2．取得股權(quán)支付和非股權(quán)支付計(jì)稅基礎(chǔ)的處理。由于被收購(gòu)企業(yè)股東確認(rèn)了放棄被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，因此按照所得稅的對(duì)等理論，對(duì)其取得的股權(quán)支付和非股權(quán)支付均應(yīng)按公允價(jià)值確定計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　股權(quán)收購(gòu)中特殊性處理規(guī)定
　　依據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件規(guī)定，符合特殊性處理?xiàng)l件的股權(quán)收購(gòu)，收購(gòu)企業(yè)和被收購(gòu)企業(yè)股東涉及下列所得稅問(wèn)題。
　　（一）收購(gòu)企業(yè)涉及的所得稅處理。
　　支付對(duì)價(jià)涉及的所得稅處理。收購(gòu)企業(yè)支付非股權(quán)對(duì)價(jià)涉及的所得稅問(wèn)題，同前面所述一般性處理規(guī)定。這里應(yīng)注意的是，財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件規(guī)定的特殊性處理，不僅涉及股權(quán)支付應(yīng)如何進(jìn)行所得稅處理，還涉及收購(gòu)企業(yè)支付非股權(quán)對(duì)價(jià)的所得稅處理，但無(wú)論是一般性處理還是特殊性處理，凡收購(gòu)企業(yè)支付對(duì)價(jià)涉及非股權(quán)等其他非貨幣性資產(chǎn)的，均應(yīng)按稅法規(guī)定確認(rèn)其轉(zhuǎn)讓所得或損失。
　�。ǘ�）被收購(gòu)企業(yè)股東涉及的所得稅處理。
　　1．放棄被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)是否確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。為支持企業(yè)進(jìn)行重組，緩解納稅人在資金上的納稅困難，依據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件的規(guī)定，符合特殊處理?xiàng)l件的股權(quán)收購(gòu)業(yè)務(wù)，被收購(gòu)企業(yè)股東可暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。這里應(yīng)注意，如果被收購(gòu)企業(yè)股東除取得收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)外，還取得收購(gòu)企業(yè)支付的非股權(quán)支付，被收購(gòu)企業(yè)股東應(yīng)確認(rèn)非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
　　例如，中外合資企業(yè)亞斯特公司以本企業(yè)20%的股權(quán)（公允價(jià)值為5700萬(wàn)元）和300萬(wàn)元現(xiàn)金作為支付對(duì)價(jià)，收購(gòu)環(huán)宇公司持有的瑞豐公司80%的股權(quán)（計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬(wàn)元，公允價(jià)值6000萬(wàn)元）。由于亞斯特公司收購(gòu)瑞豐公司股權(quán)的比例大于75%，股權(quán)支付占交易總額比例：5700÷6000=95%，大于85%，假定同時(shí)符合特殊處理的其他條件。雖然依據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件規(guī)定，環(huán)宇公司可暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓瑞豐公司股權(quán)的全部轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認(rèn)取得非股權(quán)支付額300萬(wàn)元現(xiàn)金對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（6000－1000）×（300÷6000）=250（萬(wàn)元）。
　　2．取得股權(quán)支付和非股權(quán)支付計(jì)稅基礎(chǔ)的確定。雖然財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件規(guī)定，符合特殊處理?xiàng)l件的股權(quán)收購(gòu)業(yè)務(wù)，在涉及非股權(quán)支付的情況下，應(yīng)確認(rèn)非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，但未明確應(yīng)如何調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。按照所得稅對(duì)等理論，被收購(gòu)企業(yè)股東應(yīng)以被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)加上非股權(quán)支付額對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，作為取得的股權(quán)支付額和非股權(quán)支付額的計(jì)稅基礎(chǔ)。其中，非股權(quán)支付額的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為公允價(jià)值，所以取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)加上非股權(quán)支付額對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得減去非股權(quán)支付的公允價(jià)值。
　　為什么取得非股權(quán)支付額的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值？收購(gòu)企業(yè)支付對(duì)價(jià)（股權(quán)支付及非股權(quán)支付）取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)，其實(shí)質(zhì)相當(dāng)于被收購(gòu)企業(yè)股東以其持有的被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)換取收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)及非股權(quán)支付。站在被收購(gòu)企業(yè)股東一方看，可以理解為被收購(gòu)企業(yè)股東將其所持有股權(quán)的一部分股權(quán)進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓，獲得的利益是取得收購(gòu)企業(yè)支付的非股權(quán)支付額，由于稅法上確認(rèn)了這部分利益對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，所以非股權(quán)支付的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為對(duì)應(yīng)股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)加上確認(rèn)的轉(zhuǎn)讓所得，即非股權(quán)支付額的公允價(jià)值。同時(shí)，被收購(gòu)企業(yè)股東還將其持有的被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的一部分與收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)進(jìn)行了交換，由于按稅法規(guī)定，可暫不轉(zhuǎn)讓此部分股權(quán)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，所以應(yīng)按用于交換部分股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)作為取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。如何確認(rèn)被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)用于交換部分的計(jì)稅基礎(chǔ)是確認(rèn)收購(gòu)企業(yè)股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的關(guān)鍵。假設(shè)用于轉(zhuǎn)讓部分股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為X，則有：
　　被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的公允價(jià)值：被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)=非股權(quán)支付的公允價(jià)值 ：X
　　通過(guò)此等式解出X值，即可確認(rèn)取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)=被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)－X。
　　仍以上例說(shuō)明：環(huán)宇公司取得現(xiàn)金資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為300萬(wàn)元，取得亞斯特公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為1000+250－300=950萬(wàn)元。也可設(shè)瑞豐公司用于轉(zhuǎn)讓部分的股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)為X，則有：6000∶1000=300∶X，其中X=50萬(wàn)元，所以用于交換A公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為1000－50=950萬(wàn)元。未來(lái)環(huán)宇公司轉(zhuǎn)讓亞斯特公司股權(quán)時(shí)允許扣除的計(jì)稅基礎(chǔ)為950萬(wàn)元，而不是初得時(shí)的公允價(jià)值5700萬(wàn)元�？梢�，財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件對(duì)股權(quán)收購(gòu)特殊處理的規(guī)定，并不是讓被收購(gòu)企業(yè)的股東真正享受所得稅的免稅待遇，而是為支持企業(yè)并購(gòu)重組，允許其遞延繳納企業(yè)所得稅而已。