三、包裝物

（一）包裝物的內(nèi)容

包裝物，是指為了包裝本企業(yè)商品而儲(chǔ)備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。其核算內(nèi)容包括：

1. 生產(chǎn)過程中用于包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物；

2. 隨同商品出售而不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；

3. 隨同商品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；

4. 出租或出借給購(gòu)買單位使用的包裝物。

（二）包裝物的賬務(wù)處理

為了反映和監(jiān)督包裝物的增加變動(dòng)及其價(jià)值損耗、結(jié)存等情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——包裝物”科目進(jìn)行核算。對(duì)于生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物，應(yīng)根據(jù)領(lǐng)用包裝物的實(shí)際成本或計(jì)劃成本，借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料——包裝物”、“材料成本差異”等科目。隨同商品出售而不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，應(yīng)于包裝物發(fā)出時(shí)，按其實(shí)際成本計(jì)入銷售費(fèi)用。隨同商品出售而單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，一方面應(yīng)反映其銷售收入，計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入；另一方面應(yīng)反映其實(shí)際銷售成本，計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。

1. 生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物

【教材例 1-51 】甲公司對(duì)包裝物采用計(jì)劃成本核算，某月生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用包裝物的計(jì)劃成本為 100 000 元，材料成本差異率為 -3% 。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

借：生產(chǎn)成本 97 000

材料成本差異 3 000

貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物 100 000

2. 隨同商品出售包裝物

【教材例 1-52 】甲公司某月銷售商品領(lǐng)用不單獨(dú)計(jì)價(jià)包裝物的計(jì)劃成本為 50 000 元，材料成本差異率為 -3% 。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

借：銷售費(fèi)用 48 500

材料成本差異 1 500

貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物 50 000

【教材例 1-53 】甲公司某月銷售商品領(lǐng)用單獨(dú)計(jì)價(jià)包裝物的計(jì)劃成本為 80 000 元，銷售收入為 100 000 元，增值稅稅額為 17 000 元，款項(xiàng)已存入銀行。該包裝物的材料成本差異率為 3% 。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

（ 1 ）出售單獨(dú)計(jì)價(jià)包裝物

借：銀行存款 117 000

貸：其他業(yè)務(wù)收入 100 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17 000

（ 2 ）結(jié)轉(zhuǎn)所售單獨(dú)計(jì)價(jià)包裝物的成本

借：其他業(yè)務(wù)成本 82 400

貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物 80 000

材料成本差異 2 400

【例題 56 •單選題】企業(yè)對(duì)隨同商品出售而不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，該包裝物的實(shí)際成本應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)到（ ）。

A ．“制造費(fèi)用”科目

B ．“銷售費(fèi)用”科目

C ．“管理費(fèi)用”科目

D ．“其他業(yè)務(wù)成本”科目

【答案】 B

【解析】隨同商品出售而不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物的實(shí)際成本應(yīng)計(jì)入“銷售費(fèi)用”。

四、低值易耗品

（一）低值易耗品的內(nèi)容

低值易耗品通常被視同存貨，作為流動(dòng)資產(chǎn)進(jìn)行核算和管理，一般劃分為一般工具、專用工具、替換設(shè)備、管理用具、勞動(dòng)保護(hù)用品、其他用具等。

（二）低值易耗品的賬務(wù)處理

為了反映和監(jiān)督低值易耗品的增減變動(dòng)及其結(jié)存情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品”科目，借方登記低值易耗品的增加，貸方登記低值易耗品的減少，期末余額在借方，通常反映企業(yè)期末結(jié)存低值易耗品的金額。

低值易耗品等企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨定義和條件的，按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用。金額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用，以簡(jiǎn)化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。

采用分次攤銷法攤銷低值易耗品，低值易耗品在領(lǐng)用時(shí)攤銷其賬面價(jià)值的單次平均攤銷額。分次攤銷法適用于可供多次反復(fù)使用的低值易耗品。在采用分次攤銷法的情況下，需要單獨(dú)設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用”、“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在庫(kù)”和“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷”明細(xì)科目。

【教材例 1-54 】甲公司的基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用專用工具一批，實(shí)際成本為 100 000 元，不符合固定資產(chǎn)定義，采用分次攤銷法進(jìn)行攤銷。該專用工具的估計(jì)使用次數(shù)為 2 次。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

（ 1 ）領(lǐng)用專用工具

借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用 100 000

貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在庫(kù) 100 000

（ 2 ）第一次攤銷其價(jià)值的一半

借：制造費(fèi)用 50 000

貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷 50 000

（ 3 ）第二次攤銷其價(jià)值的一半

借：制造費(fèi)用 50 000

貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷 50 000

同時(shí)：

借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷 100 000

貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用 100 000

【例題 57 ·多選題】下列各項(xiàng)中，關(guān)于周轉(zhuǎn)材料會(huì)計(jì)處理正確表述的有（ ）。（ 2012 年）

A. 多次使用的包裝物應(yīng)根據(jù)使用次數(shù)分次進(jìn)行攤銷

B. 低值易耗品金額較小的可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用

C. 隨同商品銷售出借的包裝物的攤銷額應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用

D. 隨同商品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物取得的收入應(yīng)計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入

【答案】 ABD

【解析】選項(xiàng) C ，隨同商品銷售出借的包裝物的攤銷額計(jì)入銷售費(fèi)用。

五、委托加工物資

( 一 ) 委托加工物資的內(nèi)容和成本

委托加工物資是指企業(yè)委托外單位加工的各種材料、商品等物資。

企業(yè)委托外單位加工物資的成本包括：

1. 加工中實(shí)際耗用物資的成本；

2. 支付的加工費(fèi)用及應(yīng)負(fù)擔(dān)的運(yùn)雜費(fèi)等；

3. 支付的稅金，包括委托加工物資所應(yīng)負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅 ( 指屬于消費(fèi)稅應(yīng)稅范圍的加工物資 ) 等。

需要交納消費(fèi)稅的委托加工物資，加工物資收回后直接用于銷售的，由受托方代收代繳的消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)入加工物資成本；如果收回的加工物資用于繼續(xù)加工的，由受托方代收代繳的消費(fèi)稅應(yīng)先記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目的借方，按規(guī)定用以抵扣加工的消費(fèi)品銷售后所負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅。

（二）委托加工物資的賬務(wù)處理

1. 發(fā)出物資

【教材例 1-55 】甲公司委托某量具廠加工一批量具，發(fā)出材料一批。計(jì)劃成本 70000 元，材料成本差異率 4% ，以銀行存款支付運(yùn)雜費(fèi) 2200 元。

（ 1 ）發(fā)出材料時(shí)：

借：委托加工物資 72 800

貸：原材料 70 000

材料成本差異 2 800

（ 2 ）支付運(yùn)雜費(fèi)時(shí)：

借：委托加工物資 2200

貸：銀行存款 2200

需要說明的是 ，企業(yè)發(fā)出外單位加工物資時(shí)，如果采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)，貸記“材料成本差異”科目，或借記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。

2. 支付加工費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等

【教材例 1-56 】承【教材例 1-55 】，甲公司以銀行存款支付上述量具的加工費(fèi)用 20000 元。

借：委托加工物資 20 000

貸：銀行存款 20 000

3. 加工完成驗(yàn)收入庫(kù)

【教材例 1-57 】承【教材例 1-55 】和【教材例 1-56 】，甲公司收回由量具廠代加工的量具，以銀行存款支付運(yùn)雜費(fèi) 2500 元。該量具已驗(yàn)收入庫(kù)，其計(jì)劃成本為 110000 元。應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

（ 1 ）支付運(yùn)雜費(fèi)時(shí)：

借：委托加工物資 2500

貸：銀行存款 2500

（ 2 ）量具入庫(kù)時(shí)：

借：周轉(zhuǎn)材料—低值易耗品 110 000

貸：委托加工物資 97 500

材料成本差異 12 500