五、委托加工物資

【教材例 1-58 】甲公司委托丁公司加工商品一批（屬于應(yīng)稅消費(fèi)品） 100000 件，有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：

（ 1 ） 1 月 20 日，發(fā)出材料一批，計(jì)劃成本 6000000 元，材料成本差異率為 -3% 。

應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

① 出委托加工材料時(shí)：

借：委托加工物資 6000000

貸：原材料 6000000

② 轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)分?jǐn)偟牟牧铣杀静町悤r(shí)：

借：材料成本差異 180000

貸：委托加工物資 180000

（ 2 ） 2 月 20 日，支付商品加工費(fèi) 120000 元，支付應(yīng)當(dāng)交納的消費(fèi)稅 660000 元，該商品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)，消費(fèi)稅可抵扣，甲公司和丁公司為一般納稅人，適用增值稅稅率為 17% 。應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

借：委托加工物資 120000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 660000

——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 20400

貸：銀行存款 800400

（ 3 ） 3 月 4 日，用銀行存款支付往返運(yùn)雜費(fèi) 10000 元。

借：委托加工物資 10000

貸：銀行存款 10000

（ 4 ） 3 月 5 日，上述商品 100000 件（每件計(jì)劃成本為 65 元）加工完畢，公司已辦理驗(yàn)收入庫手續(xù)。

借：庫存商品 6500000

貸：委托加工物資 5950000

材料成本差異 550000

需要注意的是，需要交納消費(fèi)稅的委托加工物資，由受托方代交的消費(fèi)稅，收回后用于直接銷售的，記入“委托加工物資”科目；收回后用于繼續(xù)加工的，記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目。

【例題 58 ·多選題】某企業(yè)為增值稅一般納稅人，委托其他單位加工應(yīng)稅消費(fèi)品，該產(chǎn)品收回后繼續(xù)加工，下列各項(xiàng)中，應(yīng)計(jì)入委托加工物資成本的有（ ）。（ 2012 年）

A. 發(fā)出材料的實(shí)際成本

B. 支付給受托人的加工費(fèi)

C. 支付給受托方的增值稅

D. 受托方代收代繳的消費(fèi)稅

【答案】 AB

【解析】增值稅一般納稅人的增值稅可以抵扣，直接計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅，不計(jì)入存貨成本；代收代繳的消費(fèi)稅計(jì)入應(yīng)交消費(fèi)稅的借方，不計(jì)入存貨成本。

【例題 59 ·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，委托外單位加工一批應(yīng)交消費(fèi)稅的商品，以銀行存款支付加工費(fèi) 200 萬元、增值稅 34 萬元、消費(fèi)稅 30 萬元，該加工商品收回后將直接用于銷售。甲公司支付上述相關(guān)款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄是（ ）。（ 2010 年）

A. 借：委托加工物資 264

貸：銀行存款 264

B. 借：委托加工物資 230

應(yīng)交稅費(fèi) 34

貸：銀行存款 264

C. 借：委托加工物資 200

應(yīng)交稅費(fèi) 64

貸：銀行存款 264

D. 借：委托加工物資 264

貸：銀行存款 200

應(yīng)交稅費(fèi) 64

【答案】 B

【解析】本題分錄為：

借：委托加工物資 230 （ 200+30 ）

　 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 34

貸：銀行存款 264

注意：收回后直接用于銷售的委托加工物資繳納的消費(fèi)稅應(yīng)該計(jì)入“委托加工物資”成本。

【例題 60 ·判斷題】委托加工的物資收回后用于連續(xù)生產(chǎn)的，應(yīng)將受托方代收代繳的消費(fèi)稅計(jì)入委托加工物資的成本。（ ）（ 2011 年）

【答案】×

【解析】如果委托方連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，繳納的消費(fèi)稅應(yīng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”的借方；收回以后直接出售的，消費(fèi)稅應(yīng)該計(jì)入委托加工物資成本。

【例題 61 ·單選題】甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，甲公司委托乙公司加工一批應(yīng)交消費(fèi)稅的半成品，收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品。甲公司發(fā)出原材料實(shí)際成本 210 萬元，支付加工費(fèi) 6 萬元、增值稅 1.02 萬元、消費(fèi)稅 24 萬元。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，甲公司收回該半成品的入賬價(jià)值為（ ）萬元。（ 2009 年）

A.216

B.217.02

C.240

D.241.02

【答案】 A

【解析】甲公司收回該半成品的入賬價(jià)值 =210+6=216 （萬元）。

【例題 62 ·單選題】一般納稅人委托其他單位加工材料收回后直接對(duì)外銷售的，其發(fā)生的下列支出中，不應(yīng)計(jì)入委托加工材料成本的是（ ）。 (2008 年 )

A. 發(fā)出材料的實(shí)際成本

B. 支付給受托方的加工費(fèi)

C. 支付給受托方的增值稅

D. 受托方代收代繳的消費(fèi)稅

【答案】 C

【解析】支付給受托方的增值稅應(yīng)作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，不應(yīng)計(jì)入委托加工材料成本。

【例題 63 ·多選題】下列各項(xiàng)，構(gòu)成企業(yè)委托加工物資成本的有 ( ) 。（ 2007 年）

A. 加工中實(shí)際耗用物資的成本

B. 支付的加工費(fèi)用和保險(xiǎn)費(fèi)

C. 收回后直接銷售物資的代收代繳消費(fèi)稅

D. 收回后繼續(xù)加工物資的代收代繳消費(fèi)稅

【答案】 ABC

【解析】收回后繼續(xù)加工物資的代收代繳消費(fèi)稅應(yīng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目。

【例題 64 ·計(jì)算分析題】某工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人，材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)核算。甲材料計(jì)劃單位成本為每公斤 10 元。該企業(yè) 2012 年 4 月份有關(guān)資料如下：

（ 1 ）“原材料”賬戶月初余額 40000 元，“材料成本差異”賬戶月初借方余額 500 元 。

（ 2 ） 4 月 5 日，企業(yè)發(fā)出 100 公斤甲材料委托 A 公司加工成新的物資（注：發(fā)出材料時(shí)應(yīng)計(jì)算確定其實(shí)際成本）。

（ 3 ） 4 月 15 日，從外地 A 公司購入甲材料 6000 公斤，增值稅專用發(fā)票注明的材料價(jià)款為 61000 元，增值稅稅額 10370 元，企業(yè)已用銀行存款支付上述款項(xiàng)，材料尚未到達(dá)。

（ 4 ） 4 月 20 日，從 A 公司購入的甲材料到達(dá)，驗(yàn)收入庫時(shí)發(fā)現(xiàn)短缺 20 公斤，經(jīng)查明為途中定額內(nèi)自然損耗。按實(shí)收數(shù)量驗(yàn)收入庫。

（ 5 ） 4 月 30 日，匯總本月發(fā)料憑證，本月共發(fā)出甲材料 5000 公斤，全部用于產(chǎn)品生產(chǎn)。

要求：根據(jù)上述業(yè)務(wù)編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄，并計(jì)算本月材料成本差異率、本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異及月末庫存材料的實(shí)際成本。

【答案】

（ 1 ） 4 月 5 日發(fā)出時(shí)：

借：委托加工物資 1000 （ 100 × 10 ）

貸：原材料 1000

借：委托加工物資 12.5 （ 1000 × 500/40000 ）

貸：材料成本差異 12.5

（ 2 ） 4 月 15 日從外地購入材料時(shí)：

借：材料采購 61000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 10370

貸：銀行存款 71370

（ 3 ） 4 月 20 日收到 4 月 15 日購入的材料時(shí)：

借：原材料 59800 （ 5980 × 10 ）

材料成本差異 1200

貸：材料采購 61000

（ 4 ） 4 月 30 日計(jì)算材料成本差異率和發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異額，編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：

材料成本差異率 = （ 500-12.5+1200 ）÷（ 40000-1000+59800 ）× 100%=1.71 ％

發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異 =50000 × 1.71 ％ =855 （元）

借：生產(chǎn)成本 50000

貸：原材料 50000

借：生產(chǎn)成本 855

貸：材料成本差異 855

（ 5 ）月末結(jié)存材料的實(shí)際成本 = （ 40000-1000+59800-50000 ） + （ 500-12.5+1200-855 ） =49632.5 （元）。

六、庫存商品

（一）庫存商品的內(nèi)容

庫存商品是指企業(yè)已完成全部生產(chǎn)過程并已驗(yàn)收入庫、合乎標(biāo)準(zhǔn)規(guī)格和技術(shù)條件，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或可以作為商品對(duì)外銷售的產(chǎn)品以及外購或委托加工完成驗(yàn)收入庫用于銷售的各種商品。

（二）庫存商品的賬務(wù)處理

1. 驗(yàn)收入庫商品

對(duì)于庫存商品采用實(shí)際成本核算的企業(yè)，當(dāng)庫存商品生產(chǎn)完成并驗(yàn)收入庫時(shí)，應(yīng)按實(shí)際成本，借記“庫存商品”科目，貸記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目。

2. 銷售商品

企業(yè)銷售商品、確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“庫存商品”科目。

【教材例 1-59 】甲公司“商品入庫匯總表”記載，某月已驗(yàn)收入庫 Y 產(chǎn)品 1000 臺(tái)，實(shí)際單位成本 5000 元，計(jì) 500000 元， Z 產(chǎn)品 2000 臺(tái)，實(shí)際單位成本 1000 元，計(jì) 2000000 元。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

借：庫存商品—— Y 產(chǎn)品 5000000

—— Z 產(chǎn)品 2000000

貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本（ Y 產(chǎn)品） 5000000

——基本生產(chǎn)成本（ Z 產(chǎn)品） 2000000

【教材例 1-60 】甲公司月末匯總的發(fā)出商品中，當(dāng)月已實(shí)現(xiàn)銷售的 Y 產(chǎn)品有 500 臺(tái)， Z 產(chǎn)品有 1500 臺(tái)。該月 Y 產(chǎn)品實(shí)際單位成本 5000 元， Z 產(chǎn)品實(shí)際單位成本 1000 元。在結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本時(shí)，甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

借：主營業(yè)務(wù)成本 4000000

貸：庫存商品—— Y 產(chǎn)品 2500000

—— Z 產(chǎn)品 1500000

商品流通企業(yè)發(fā)出存貨還可以采用毛利率法和售價(jià)金額核算法等方法進(jìn)行核算。

（ 1 ） 毛利率法 。是指根據(jù)本期銷售凈額乘以上期實(shí)際 ( 或本期計(jì)劃 ) 毛利率匡算本期銷售毛利，并據(jù)以計(jì)算發(fā)出存貨和期末存貨成本的一種方法。

計(jì)算公式如下：

毛利率 = 銷售毛利 / 銷售凈額× 100%

銷售毛利 = 銷售額×毛利率

銷售成本 = 銷售額 - 銷售毛利

期末存貨成本 = 期初存貨成本 + 本期購貨成本 - 本期銷售成本

【教材例 1-61 】 某商場(chǎng)采 用毛利率 法進(jìn)行核算， 2 × 12 年 4 月 1 日針織品存貨 1800 萬元，本月購進(jìn) 3000 萬元，本月銷售收入 3400 萬元，上季度該類商品毛利率為 25% 。本月已銷商品和月末庫存商品成本計(jì)算如下：

本月銷售收入 =3400 （萬元）

銷售毛利 =3400 × 25%=850 （萬元）

本月銷售成本 =3400-850=2550 （萬元）

月末庫存商品成本 =1800+3000-2550=2250 （萬元）。

【例題 65 ·單選題】某商場(chǎng)采用 毛利率法 計(jì)算期末存貨成本。甲類商品 2010 年 4 月 1 日期初成本為 3500 萬元，當(dāng)月購貨成本為 500 萬元，當(dāng)月銷售收入為 4500 萬元。甲類商品第一季度實(shí)際毛利率為 25% 。 2010 年 4 月 30 日，甲類商品結(jié)存成本為 ( ) 萬元。（ 2011 年）

A.500

B.1125

C.625

D.3375

【答案】 C

【解析】本期銷售成本 =4500 ×（ 1-25% ） =3375 （萬元）；結(jié)存存貨成本 =3500+500-3375=625 （萬元）。

（ 2 ） 售價(jià)金額核算法 。是指平時(shí)商品的購入、加工收回、銷售均按售價(jià)記賬，售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額通過“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目核算，期末計(jì)算進(jìn)銷差價(jià)率和本期已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)，并據(jù)以調(diào)整本期銷售成本的一種方法。

計(jì)算公式如下：

商品進(jìn)銷差價(jià)率 = （期初庫存商品進(jìn)銷差價(jià) + 本期購入商品進(jìn)銷差價(jià)） / （期初庫存商品售價(jià) + 本期購入商品售價(jià)）× 100%

本期銷售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià) = 本期商品銷售收入×商品進(jìn)銷差價(jià)率

本期銷售商品的成本 = 本期商品銷售收入 - 本期已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)

期末結(jié)存商品的成本 = 期初庫存商品的進(jìn)價(jià)成本 + 本期購進(jìn)商品的進(jìn)價(jià)成本 - 本期銷售商品的成本

【教材例 1-62 】某商場(chǎng)采用售價(jià)金額核算法進(jìn)行核算， 2 × 12 年 7 月期初庫存商品的進(jìn)價(jià)成本為 100 萬元，售價(jià)金額為 110 萬元，本月購進(jìn)該商品的進(jìn)價(jià)成本為 75 萬元，售價(jià)總額為 90 萬元，本月銷售收入為 120 萬元。有關(guān)計(jì)算如下：

商品進(jìn)銷差價(jià)率 = （ 10+15 ） / （ 110+90 ）× 100%=12.5%

已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià) =120 × 12.5%=15 （萬元）

本期銷售商品的實(shí)際成本 =120-15=105 （萬元）

期末結(jié)存商品的實(shí)際成本 =100+75-105=70 （萬元）

成本率 = （期初庫存商品進(jìn)價(jià)總額 + 本期購入商品進(jìn)價(jià)總額） / （期初庫存商品售價(jià) + 本期購入商品售價(jià)）× 100%

本期銷售成本 = 本期銷售收入×成本率

本期銷售商品實(shí)際成本 =120 ×（ 100+75 ） / （ 110+90 ）× 100%=105 （萬元）

【例題 66 ·單選題】某商場(chǎng)采用售價(jià)金額核算法對(duì)庫存商品進(jìn)行核算。本月月初庫存商品進(jìn)價(jià)成本總額 30 萬元，售價(jià)總額 46 萬元；本月購進(jìn)商品進(jìn)價(jià)成本總額 40 萬元，售價(jià)總額 54 萬元；本月銷售商品售價(jià)總額 80 萬元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，該商場(chǎng)本月銷售商品的實(shí)際成本為（ ）萬元。 (2008 年 )

A.46

B.56

C.70

D.80

【答案】 B

【解析】本月銷售商品的實(shí)際成本 =80 ×（ 30+40 ） / （ 46+54 ） =56 （萬元）。