隨著中國(guó)加入多國(guó)聯(lián)合加強(qiáng)稅收征管的CRS(統(tǒng)一報(bào)告標(biāo)準(zhǔn))機(jī)制，按照計(jì)劃，中國(guó)將于2018年9月啟動(dòng)與其他參與方的金融賬戶涉稅信息交換。中國(guó)與其他司法管轄區(qū)開(kāi)展金融賬戶涉稅信息交換后，對(duì)于通過(guò)全球金融賬戶信息交換所獲取的納稅人涉稅信息，在涉及具體納稅義務(wù)、法律責(zé)任判定時(shí)，需要依賴國(guó)內(nèi)的稅收實(shí)體法律、法規(guī)。對(duì)于中國(guó)的稅收居民而言，這一變革會(huì)帶來(lái)什么法律風(fēng)險(xiǎn)?下面幾點(diǎn)值得重點(diǎn)關(guān)注。

　　通過(guò)非法途徑轉(zhuǎn)移至境外賬戶的資產(chǎn)藏不住了
　　CRS主要針對(duì)的是一個(gè)國(guó)家(地區(qū))稅收居民境外收益的納稅問(wèn)題。從中國(guó)的實(shí)際情況來(lái)看，目前部分境外個(gè)人名下存量金融賬戶內(nèi)的存款等金融資產(chǎn)，是通過(guò)借款、虛假貿(mào)易和虛假投資等途徑非法離境的，并沒(méi)有按照中國(guó)的相關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定進(jìn)行完稅，在法律上處于“應(yīng)申報(bào)而未申報(bào)”的狀態(tài)。

　　隨著中國(guó)于2018年9月執(zhí)行CRS，中國(guó)稅收居民境外金融賬戶涉稅信息反饋到中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)，這些“未完稅收入”將面臨補(bǔ)稅等法律后果。這是中國(guó)高凈值人士在全球金融賬戶涉稅信息交換行動(dòng)中面臨的首要風(fēng)險(xiǎn)。曾經(jīng)披露的一則實(shí)際案例就詮釋了這種非法轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的法律風(fēng)險(xiǎn)。

　　C國(guó)稅務(wù)局通過(guò)中國(guó)駐國(guó)際聯(lián)合反避稅中心代表處，向中國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局提出協(xié)助請(qǐng)求，希望中方提供中國(guó)移民X和L夫婦在華的收入和納稅情況，懷疑這兩個(gè)人沒(méi)有如實(shí)申報(bào)在華的財(cái)產(chǎn)和收入，存在避稅嫌疑。這對(duì)夫婦原籍廣東省中山市，于2008年12月移民C國(guó)，在C國(guó)一直按低收入申報(bào)納稅。接到任務(wù)后，中山市地稅局立即成立專案組，對(duì)X和L夫婦的出入境、資產(chǎn)購(gòu)置、擁有股權(quán)和資金流水等情況展開(kāi)全面調(diào)查，同時(shí)查其在中國(guó)境內(nèi)是否存在涉稅違法違規(guī)行為。通過(guò)篩查全市19家銀行機(jī)構(gòu)提供的涉案人員及其親屬名下銀行賬戶的交易記錄，確定X的母親為A企業(yè)的實(shí)際投資者，A企業(yè)經(jīng)常向X的母親大額轉(zhuǎn)賬，X的母親以借款為由，長(zhǎng)期套取其隱性持股企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得，再通過(guò)多名家族成員的香港銀行賬戶逐步將國(guó)內(nèi)投資所得向C國(guó)轉(zhuǎn)移。最終，中山市地稅局依法要求A企業(yè)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，代扣代繳X的母親個(gè)人所得稅3474.37萬(wàn)元。

　　通過(guò)購(gòu)買護(hù)照的方式隱匿稅收居民身份很危險(xiǎn)
　　隨著CRS的日益臨近，各種稅收籌劃方案紛至沓來(lái)。然而，必須正視的是，CRS從根本上講是一個(gè)嚴(yán)肅的法律問(wèn)題，如果籌劃方案不當(dāng)，存在不可小覷的法律風(fēng)險(xiǎn)。

　　按照規(guī)則，稅收居民身份的判定是國(guó)家(地區(qū))間開(kāi)展金融賬戶信息交換的前提，以此確定信息搜集和交換的對(duì)象，最終把符合條件的金融賬戶的名稱、納稅人識(shí)別號(hào)、地址、賬號(hào)、余額、利息、股息以及出售金融資產(chǎn)的收入等信息通過(guò)交換，傳遞給該自然人法律意義上的稅收居民國(guó)(地區(qū))。最近，有一些個(gè)人為避免被搜集交換其境外金融賬戶的涉稅信息，試圖通過(guò)購(gòu)買他國(guó)護(hù)照的方式，隱匿自己中國(guó)稅收居民的身份，逃避納稅義務(wù)。這存在很大的法律風(fēng)險(xiǎn)。

　　稅收居民身份是一國(guó)開(kāi)展跨境稅收征管的基本依據(jù)，其標(biāo)準(zhǔn)并非依據(jù)護(hù)照或國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)，而是按照各國(guó)國(guó)內(nèi)法進(jìn)行確定。比如我國(guó)個(gè)人所得稅法第一條就明確規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所而在境內(nèi)居住滿一年的個(gè)人，從中國(guó)境內(nèi)和境外取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。可見(jiàn)，在稅收居民身份判定上，我國(guó)采用了住所標(biāo)準(zhǔn)和停留時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。因此，單純通過(guò)購(gòu)買一國(guó)護(hù)照是不能改變中國(guó)稅收居民身份的。

　　根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行刑法第二百零一條規(guī)定，納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金;數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。因此，通過(guò)買護(hù)照等方式隱匿稅收居民身份，不申報(bào)納稅，很可能會(huì)觸犯我國(guó)刑法規(guī)定的逃稅罪。

　　CRS落地后不依法申報(bào)納稅面臨嚴(yán)重的法律后果
　　以前，一些個(gè)人利用不同國(guó)家和地區(qū)之間存在信息壁壘的情況，大膽地隱瞞其境外所得，不向國(guó)內(nèi)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，逃避納稅義務(wù)。CRS實(shí)施后，這種做法行不通了，因?yàn)殡S著全球金融賬戶涉稅信息交換，中國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)如實(shí)掌握中國(guó)稅收居民境外賬戶的涉稅信息。在這種情況下，如果有關(guān)稅收居民拒不納稅申報(bào)或者進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，將面臨嚴(yán)重的法律后果。

　　我國(guó)個(gè)人所得稅法第九條對(duì)于居民納稅人境外所得的納稅義務(wù)有明確規(guī)定，即從中國(guó)境外取得所得的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)在年度終了后三十日內(nèi)，將應(yīng)納的稅款繳入國(guó)庫(kù)，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送納稅申報(bào)表。如果不遵從，則將面臨處罰。

　　稅收征管法第六十三條規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)�、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

　　該法第三十二條規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金。

　　對(duì)于沒(méi)有主觀故意的少繳稅情況，稅法也有明確規(guī)定。按照有關(guān)規(guī)定，因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的，追征期可以延長(zhǎng)到五年。對(duì)偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。

　　“世上只有兩件事不可避免，死亡和納稅”，對(duì)于富蘭克林的這句名言，如果說(shuō)中國(guó)的高凈值人士以前還有些感覺(jué)模糊的話，那么，隨著CRS、自然人納稅人識(shí)別號(hào)等新制度的落實(shí)，體會(huì)可能會(huì)變得真真切切。

　　(作者：全國(guó)律師協(xié)會(huì)財(cái)稅法專業(yè)委員會(huì)副主任兼秘書長(zhǎng)、北京華稅律師事務(wù)所主任)