審計工作底稿是審計人員對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)以及得出的審計結(jié)論做出的記錄。

　　為降低審計風(fēng)險,審計工作底稿應(yīng)內(nèi)容完整、記錄真實，能夠準(zhǔn)確、客觀反映事實。

　　筆者在行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查過程中發(fā)現(xiàn)，中小企業(yè)審計工作底稿編制存在一些問題，現(xiàn)就其編制以及應(yīng)關(guān)注的事項談幾點(diǎn)看法。

　　底稿規(guī)范可降低審計風(fēng)險
　　《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1131號—— —審計工作底稿》第四章規(guī)定，應(yīng)及時編制審計工作底稿。注冊會計師編制的審計工作底稿，應(yīng)當(dāng)使得未曾接觸該項審計工作的、有經(jīng)驗的專業(yè)人士清楚了解如下內(nèi)容：按照審計準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定實施的審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍;實施審計程序的結(jié)果和獲取的審計證據(jù);在審計中遇到的重大事項、得出的結(jié)論以及在得出結(jié)論時作出的重大職業(yè)判斷;注冊會計師與管理層、治理層和其他人員對重大事項的討論等。

　　同時，《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1131號—— —審計工作底稿》第八條規(guī)定，注冊會計師的目標(biāo)是，編制審計工作底稿以便提供充分、適當(dāng)?shù)挠涗�，作為出具審計報告的基礎(chǔ);提供證據(jù)，證明注冊會計師已按照審計準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定計劃和執(zhí)行了審計工作。

　　審計報告所反映的審計意見應(yīng)建立在充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)和準(zhǔn)確的專業(yè)判斷基礎(chǔ)之上，而充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)和專業(yè)判斷都應(yīng)當(dāng)完整地記錄在審計工作底稿和形成的審計結(jié)論中。

　　審計工作底稿可用于質(zhì)量控制復(fù)核、監(jiān)督會計師事務(wù)所對審計準(zhǔn)則的遵循情況以及第三方檢查中。在會計師事務(wù)所因執(zhí)業(yè)質(zhì)量而涉及訴訟或有關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)進(jìn)行執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查時，審計工作底稿能夠提供證據(jù)，證明會計師事務(wù)所是否按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。編制詳細(xì)、完整的審計工作底稿是降低審計風(fēng)險的有效途徑。因此，無論是年度財務(wù)報表審計，還是各類專項審計，審計人員都必須完整、準(zhǔn)確、高質(zhì)量地編制審計工作底稿。

　　部分審計證據(jù)與結(jié)論相關(guān)性不強(qiáng)
　　審計工作底稿是對被審計單位實施審計程序過程的記錄。然而，中小企業(yè)審計存在被審計單位規(guī)模相對較小、內(nèi)控制度薄弱等特點(diǎn)。部分企業(yè)的審計業(yè)務(wù)要求招投標(biāo)且為最低價中標(biāo)，因此中小企業(yè)審計收費(fèi)偏低，同時其年度財務(wù)報表審計時間緊、任務(wù)重。

　　在行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作過程中，筆者發(fā)現(xiàn)，中小企業(yè)審計工作底稿存在底稿不完整、程序不到位等問題，需引起會計師事務(wù)所及執(zhí)業(yè)人員的高度重視，具體包括如下幾點(diǎn)問題。

　　第一，審計工作底稿不完整、要素不全，部分底稿流于形式。比如，控制測試及風(fēng)險評估類底稿流于形式，了解被審計單位及其環(huán)境的相關(guān)底稿過于簡單;部分重要性水平計算錯誤，未見建議調(diào)整的重要性水平，合并會計報表審計未見合并報表層面的重要性水平在各子公司間分配;特定項目的審計工作底稿流于形式;未對現(xiàn)金流量表相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行測算。

　　第二，所獲取審計證據(jù)與審計結(jié)論相關(guān)性不強(qiáng)。比如，憑證抽樣無針對性，復(fù)印的大量記賬憑證與審計結(jié)論相關(guān)性不強(qiáng);獲取的合同與審計結(jié)論相關(guān)性不緊密。

　　第三，實質(zhì)性程序底稿不完整，審計程序不到位。實質(zhì)性測試的結(jié)果就是要取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，來支持審計結(jié)論。

　　某些底稿的不足之處表現(xiàn)在審計調(diào)整事項未能清晰見諸底稿;銀行存款函證、往來函證無函證控制的說明及往來單位的聯(lián)系方式等資料;函證回函不符，無進(jìn)一步的往來核對資料;替代測試或憑證抽查的樣本量不足;應(yīng)收票據(jù)盤點(diǎn)未進(jìn)行倒 軋;存貨及固定資產(chǎn)盤點(diǎn)無盤點(diǎn)計劃、盤點(diǎn)小結(jié)，部分審計項目存貨抽盤的樣本量較少;往來賬齡分析數(shù)據(jù)錯誤，期末數(shù)與期初數(shù)不銜接;在建工程缺少立項批復(fù)、進(jìn)度確認(rèn)、現(xiàn)場查勘等資料;未對重點(diǎn)項目施工合同與付款的檢查核對進(jìn)行記錄;分析性復(fù)核程序不到位;審計程序不到位;重要項目審計底稿無審計說明，未編制索引號，審計工作底稿未排版，直接按審計軟件的格式打印但字體太小看不清楚等。

　　需重點(diǎn)關(guān)注三大事項
　　中小企業(yè)審計底稿的編制，需要重點(diǎn)關(guān)注三大事項。

　　第一，需關(guān)注重要項目實質(zhì)性測試底稿的編制。比如，對于營業(yè)收入、營業(yè)成本底稿，應(yīng)重點(diǎn)執(zhí)行分析性復(fù)核程序，關(guān)注收入的完整性和成本的真實性，了解企業(yè)的市場、主要客戶、業(yè)務(wù)模式、現(xiàn)金流等，并對企業(yè)本年毛利率與上年進(jìn)行對比分析等。對于應(yīng)收(應(yīng)付)往來底稿，需執(zhí)行函證及替代測試程序，并注意函證是由審計人員來執(zhí)行，而不是交給被審計單位來執(zhí)行，可提前要求被審計單位提供往來單位的地址、傳真等聯(lián)系方式，便于在審計現(xiàn)場及時進(jìn)行函證工作。對于預(yù)付賬款、預(yù)收賬款等長期掛賬的往來，應(yīng)分析長期掛賬的原因。

　　第二，重視審計說明及審計結(jié)論。對于中小企業(yè)年度財務(wù)報表審計，有的審計人員不喜歡寫審計說明，審計結(jié)論也很簡單地總結(jié)為“經(jīng)審計，余額(發(fā)生額)可以確認(rèn)”。實際上，在每個審計項目實施完審 計程序后，審計人員都應(yīng)附上審計說明和審計結(jié)論，以便于說明主要實施了哪些程序、是否有問題、結(jié)果是否異常等。

　　第三，關(guān)注審計證據(jù)的有效性。審計工作底稿包含了審計人員對審計證據(jù)的梳理、分析和歸納，以及審計人員的專業(yè)判斷。記賬憑證抽樣應(yīng)具有針對性，包括金額大小和問題的性質(zhì)兩個方面。復(fù)印的合同應(yīng)與穿行測試等檢查記錄相銜接與印證。對重要的合同進(jìn)行復(fù)印取證時，不必將合同的全部內(nèi)容進(jìn)行復(fù)印，只需復(fù)印合同的重要章節(jié)即可。

　　事實上，審計工作底稿不是以獲取資料的多少來衡量審計工作質(zhì)量的高低，而是以層次清晰、數(shù)據(jù)真實有效的審計結(jié)論來表現(xiàn)的。除了非常重要的合同、金額重大的會計記錄以及重要事項的審計證據(jù)外，其他的記賬憑證不需要進(jìn)行大量復(fù)印。而需要復(fù)印的記賬憑證，應(yīng)與審計結(jié)論之間有緊密的邏輯關(guān)系。審計證據(jù)必須與所反映的問題具備高度的關(guān)聯(lián)性，能夠形成有效的證據(jù)鏈。審計證據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系也應(yīng)環(huán)環(huán)緊扣、完整明確，使人能夠完全理解審計人員通過證據(jù)表達(dá)出的思維軌跡。

　　此外，對于中小企業(yè)審計工作底稿的編制，會計師事務(wù)所應(yīng)加強(qiáng)質(zhì)量控制、業(yè)務(wù)培訓(xùn)及內(nèi)部復(fù)核。比如，強(qiáng)化審計工作底稿的質(zhì)量控制，建立健全內(nèi)部復(fù)核、風(fēng)險控制等有效制度，引導(dǎo)和督促注冊會計師及助理人員嚴(yán)格規(guī)范執(zhí)業(yè)。會計師事務(wù)所還應(yīng)強(qiáng)化業(yè)務(wù)人員的入職培訓(xùn)、年報審計、專項審計工作底稿的專題培訓(xùn)。事務(wù)所還應(yīng)加強(qiáng)審計風(fēng)險控制，堅持審計項目三級復(fù)核制度。