編者按 上期刊登的文章中，作者明確指出：主觀故意是偷稅的構(gòu)成要件，計(jì)算錯(cuò)誤等非主觀故意的過失造成未繳、少繳稅款不是偷稅。但因?yàn)槎惙ɡ斫忮e(cuò)誤或根本不知道具體稅收政策的存在，從而導(dǎo)致少繳稅款，是否阻礙主觀故意的成立，繼而不定性偷稅?對(duì)此，作者將作詳細(xì)介紹。

　　從直覺來看，因?yàn)闆]有學(xué)好稅法導(dǎo)致少繳稅款，并不是故意少繳稅款的，應(yīng)該不屬于“故意”的范疇。但這種觀點(diǎn)面臨的問題是：如果大家都以不知稅法為由逃避法律責(zé)任，稅務(wù)機(jī)關(guān)也無從判斷納稅人是否知曉稅法，導(dǎo)致《稅收征管法》相關(guān)條款無法實(shí)施，勢必減少甚至消滅《稅收征管法》偷稅條款的震懾力，最后國家的稅收權(quán)益和稅法秩序?qū)⑹�去相關(guān)法律保障;但另一方面，稅法的復(fù)雜為大家所公認(rèn)，我國又沒有出臺(tái)稅收事先裁定制度，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般也不會(huì)自冒風(fēng)險(xiǎn)為納稅人的稅務(wù)處理打保票，出現(xiàn)理解錯(cuò)誤也在所難免�，F(xiàn)實(shí)生活中，確實(shí)存在由于稅法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤而導(dǎo)致少繳稅款的情形，納稅人沒有主觀惡意卻要遭受嚴(yán)厲制裁，并不符合稅法公平正義的理念。稅法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤的定性著實(shí)是一個(gè)兩難問題。

　　事實(shí)認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤與法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤

　　事實(shí)上，計(jì)算錯(cuò)誤、筆誤和稅法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤是有本質(zhì)區(qū)別的。兩者分別屬于事實(shí)認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤和法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤。前者如：實(shí)際收入是100萬，由于運(yùn)用公式計(jì)算錯(cuò)誤或筆誤記成了10萬，納稅人以為自己申報(bào)的收入就是準(zhǔn)確的收入，但事實(shí)并非如此;后者如：納稅人將自產(chǎn)貨物對(duì)外捐贈(zèng)，誤以為稅法不要求視同銷售，但稅法實(shí)際上要求視同銷售計(jì)稅。

　　運(yùn)用計(jì)算公式錯(cuò)誤和筆誤容易出現(xiàn)在傳統(tǒng)的手工記賬時(shí)代，在會(huì)計(jì)電算化時(shí)代很少出現(xiàn)，實(shí)踐中也較少見;稅法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤倒是比較容易出現(xiàn)，但是否真的出于稅法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤還是故意而為之，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般無法查實(shí)，所以會(huì)出現(xiàn)一邊倒的現(xiàn)象。有的地區(qū)不認(rèn)可納稅人認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤的解釋，一律或多定性為偷稅;有的將證明納稅人是否稅法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤的責(zé)任攬?jiān)谧约荷砩�，但自己又無力舉證，所以一律不定性為偷稅或很少定性為偷稅。

　　目前國內(nèi)對(duì)“認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤”的研究主要集中在刑法領(lǐng)域，在行政法領(lǐng)域則很少涉及。但刑罰是最嚴(yán)厲的處罰，刑法是各個(gè)部門法中最謙抑的，行政法出于行政效率的考慮在一定程度上要比刑法有所擴(kuò)張，這應(yīng)該是一個(gè)比較確定的認(rèn)識(shí)。即使參照刑法的處理標(biāo)準(zhǔn)，也不會(huì)擴(kuò)大“偷稅”的認(rèn)定范圍從而過度侵害納稅人權(quán)益。所以，“刑法認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤”的理論和實(shí)踐可以對(duì)“稅法認(rèn)識(shí)”錯(cuò)誤的定性和處理提供借鑒和參考。

　　法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤的刑法處理

　　關(guān)于法律的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤，刑法學(xué)界一貫堅(jiān)持“不知法律也不能免責(zé)”的原則，即“在作為主觀的犯罪成立要件的犯意中，不要求認(rèn)識(shí)到自己行為的違法性”。否認(rèn)法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤的基本理論根據(jù)在于：一是具有責(zé)任能力的人，就應(yīng)該知道法律。布萊克斯通說：“具有辨識(shí)能力的任何人，不僅應(yīng)當(dāng)知道法律，而且必須知道法律，并推定其知道法律，因此，法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤在刑事法上不存在任何抗辯理由 �！倍�是如果法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤是免責(zé)事由，則被告人常常主張法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤，事實(shí)上又難以證明，因此根本不可能裁判;三是法律具有客觀性，法律是具有客觀含義的規(guī)范，刑法所表現(xiàn)的是通過長期歷史經(jīng)驗(yàn)和多數(shù)人社會(huì)輿論形成的客觀倫理。當(dāng)法律與個(gè)人信念相對(duì)立時(shí)，法律處于優(yōu)先地位，故法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤不是免責(zé)事由。法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤并不影響行為主體主觀方面的認(rèn)定，這是刑法認(rèn)定和處理的一個(gè)基本原則。

　　但我們?nèi)匀粫?huì)發(fā)現(xiàn)，在一些特例中，人們對(duì)法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤有相當(dāng)充足的正當(dāng)理由。比如，相信法院的生效判決，雖然這個(gè)判決事實(shí)上法律適用是錯(cuò)誤的;相信有權(quán)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定，比如法院正式的回函、行政機(jī)關(guān)正式作出的書面意見。這種情況下，我們無法期待行為人從事理想中的合法行為，即行為人不具備法律上的期待可能性。如果行為人依據(jù)上述權(quán)威意見行事仍然被定罪處罰，明顯過于嚴(yán)苛，情理、法理上都說不過去�；�于以上理由，美國和我國刑法都承認(rèn)“法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤不免責(zé)”原則的例外，即在行為人對(duì)法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤有相當(dāng)充足正當(dāng)理由情況下，主觀故意不成立。

　　這兩種表面上結(jié)果截然相反的理論，其內(nèi)在精神實(shí)質(zhì)卻是和諧統(tǒng)一的。從否定法律認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤的三個(gè)理論依據(jù)逐個(gè)談起。