應收債權融資的會計處理
為規(guī)范企業(yè)與銀行等金融機構之間從事的融資業(yè)務的會計核算，財政部于2003年5月15日頒發(fā)了
財會[2003]4號文件《關于企業(yè)與銀行等金融機構之間從事應收債權融資等有關業(yè)務會計處理的
暫行規(guī)定》。本文主要根據(jù)這一文件，對企業(yè)應收債權融資的會計處理進行探討。
一、應收債權融資業(yè)務的會計處理原則
企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務的銷售合同所產(chǎn)生的應收債權出售給銀行等金
融機構，在進行會計核算時，應按照“實質重于形式”的原則，充分考慮交易的經(jīng)濟
實質。對于有明確的證據(jù)表明有關交易事項滿足銷售確認條件，如與應收債權有關的
風險、報酬實質上已經(jīng)發(fā)生轉移等，應按照出售應收債權處理，并確認相關損益。否
則，應作為以應收債權為質押取得的借款進行會計處理。因此，不附追索權的應收債
權出售應按照出售應收債權處理，而附追索權的應收債權出售應比照以應收債權為質
押取得借款處理�？梢姡瑧�收債權融資業(yè)務的會計處理實際上可以分為兩類：一類是
按照出售債權處理，另一類比照以應收債權為質押取得借款處理。
二、應收債權出售的會計處理
企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務相關的銷售合同所產(chǎn)生的應收債權出售給銀行
等金融機構，根據(jù)企業(yè)、債務人及銀行之間的協(xié)議不附有追索權的，即在所售應收債
權到期無法收回時，銀行等金融機構不能夠向出售應收債權的企業(yè)進行追償，所售應
收債權的風險完全由銀行等金融機構承擔的情況下，應按以下規(guī)定進行會計處理：
企業(yè)應按與銀行等金融機構達成的協(xié)議，按實際收到的款項，借記“銀行存款”
等科目，按照協(xié)議中約定預計將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓(包括現(xiàn)金折扣，下同)的
金額，借記“其他應收款”科目，按售出應收債權已提取的壞賬準備金額，借記“壞
賬準備”科目，按照應支付的相關手續(xù)費的金額。借記“財務費用”科目，按售出應
收債權的賬面余額，貸記“應收賬款”科目，差額借記“營業(yè)外支出――應收債權融
資損失”或貸記“營業(yè)外收入――應收債權融資收益”科目。
企業(yè)實際發(fā)生的與所售應收債權相關的銷售退回及銷售折讓如果等于原已記入“
其他應收款”科目的金額，則應核實際發(fā)生的銷售退回及銷售折讓的金額，借記“主
營業(yè)務收入”(如為現(xiàn)金折扣，應借記“財務費用”科目，下同)等科目，按可沖減的
增值稅銷項稅額，借記“應交稅金――應交增值稅(銷項稅額)”科目，按原記入“其
他應收款”科目的預計銷售退回和銷售折讓金額，貸記“其他應收款”科目；企業(yè)實
際發(fā)生的與所售應收債權相關的銷售退回及銷售折讓與原已記入“其他應收款”科目
的金額如有差額，除按上述規(guī)定進行會計處理外，對應補付給銀行等金融機構的銷售
退回及銷售折讓款，通過“其他應付款”或“銀行存款”科目核算。
企業(yè)上述銷售退回或銷售折讓如屬于資產(chǎn)負債表日后事項，應按《企業(yè)會計制度》
及相關會計準則的規(guī)定處理。
例1：甲企業(yè)應收乙企業(yè)一筆貨款，金額為234000元。由于甲企業(yè)急需資金，遂
將該筆應收賬款出售給開戶銀行。根據(jù)與乙企業(yè)、開戶行的協(xié)議，該筆債權出售后不
附追索權。該筆債權作價為180000元，開戶行當即將款項劃入甲企業(yè)賬戶；按照與銀
行協(xié)議中的約定，預計可能發(fā)生銷售折讓40000元；整個債權融資過程中發(fā)生相關手
續(xù)費2000元；甲企業(yè)對該筆應收賬款計提了壞賬準備20000元；甲企業(yè)和乙企業(yè)均為
增值稅一般納稅人。由甲企業(yè)取得融資款項時的賬務處理為：
融資收益＝180000＋40000＋2000＋20000－234000＝8000(元)
借：銀行存款 180000
其他應收款 40000
財務費用 2000
壞賬準備 20000
貸：應收賬款 234000
營業(yè)外收入――應收債權融資收益 8000
假設乙企業(yè)向銀行實際支付貨款時，要求甲企業(yè)在價格上給予50000元的折讓，
并已獲得稅務部門開具的索取折讓證明單，并開具了紅字增值稅專用發(fā)票，并得到甲
企業(yè)的同意。則甲企業(yè)應補付給銀行18500[50000×(1＋17％)－40000]元。
借：主營業(yè)務收入 50000
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額) 8500(50000×17％)
貸：其他應收款 40000
銀行存款 18500
例2：甲企業(yè)應收乙企業(yè)一筆貨款，金額為150000元。由于甲企業(yè)急需資金，遂
將該筆應收賬款出售給開戶銀行。根據(jù)與乙企業(yè)、開戶行的協(xié)議，該筆債權出售后不
附追索權。該筆債權作價為100000元，款項已劃入甲企業(yè)賬戶；在與銀行的協(xié)議中，
根據(jù)現(xiàn)金折扣條件，預計乙企業(yè)會享受2％的現(xiàn)金折扣；整個債權融資過程發(fā)生相關
手續(xù)費2000元；甲企業(yè)對該筆應收賬款計提了壞賬準備15000元；甲企業(yè)和乙企業(yè)均
為增值稅一般納稅人。則甲企業(yè)取得融資款項時的賬務處理為：
預計現(xiàn)金折扣金額＝150000×2％＝3000(元)
融資損失：＝150000－(100000＋3000＋2000＋15000)＝30000(元)
借：銀行存款 100000
其他應收款 3000
財務費用 2000
壞賬準備 15000
營業(yè)外支出――應收債權融資損失 30000
貸：應收賬款 150000
假設乙企業(yè)交付貨款時實際享受了1％的現(xiàn)金折扣，則甲企業(yè)可以得到銀行補付
原已記入其他應收款的金額與實際發(fā)生現(xiàn)金折扣的差額1500(3000－150000×1％)元。
借：財務費用 1500(150000×1％)
銀行存款 1500
貸：其他應收款 3000
三、以應收債權為質押取得借款的會計處理
企業(yè)如將其按照銷售商品、提供勞務的銷售合同所產(chǎn)生的應收債權提供給銀行作
為其向銀行借款的質押，在此情況下，與應收債權有關的風險和報酬并未轉移，仍由
持有應收債權的企業(yè)向客戶收款，并出企業(yè)自行承擔應收債權可能產(chǎn)生的風險，同時
企業(yè)應定期支付自銀行等金融機構借入款項的本息。
在以應收債權取得質押借款的情況下，企業(yè)應按照實際收到的款項，借記“銀行
存款”科目，核實際支付的手續(xù)費，借記“財務費用”科目，按銀行貸款本金并考慮
借款期限，貸記“短期借款”等科目。
企業(yè)在收到客戶償還的款項時，應借記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目，貸記
“應收賬款”科目。
企業(yè)發(fā)生的借款利息及向銀行等金融機構償付借入款項的本息時的會計處理，應
按照《企業(yè)會計制度》關于借款的相關規(guī)定執(zhí)行。
由于上述與用于質押的應收債權相關的風險和報酬并沒有發(fā)生實質性變化，企業(yè)
應根據(jù)債務單位的情況，按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定合理計提用于質押的應收債權
的壞賬準備。對于發(fā)生的與用于質押的應收債權相關的銷售退回、銷售折讓及壞賬等，
應按照《企業(yè)會計制度》及相關會計準則的規(guī)定處理。
企業(yè)應設置備查簿，詳細記錄質押的應收債權的賬面金額、質押期限及回款情況
等。
例3：2003年3月1日，甲企業(yè)以一項金額為200000元的應收債權為質押，向開戶
銀行取得短期借款150000元，年利率為12％，發(fā)生相關手續(xù)費1000元。同年4月30日，
甲企業(yè)收到償付該筆債權的款項200000元，并存入銀行，同時償還該筆短期借款。
則甲企業(yè)的會計處理為：
2003年3月1日取得借款的賬務處理
借：銀行存款 149000
財務費用 1000
貸：短期借款 150000
2003年3月31日預提利息1500(150000×12％÷12)元的賬務處理
借：財務費用 1500
貸：預提費用 1500
2003年4月30日收到還款和償付短期借款的賬務處理
借：銀行存款 200000
貸：應收賬款 200000
借：短期借款 150000
預提費用 1500
財務費用 1500
貸：銀行存款 153000
企業(yè)在出售應收債權的過程中如附有追索權，即在有關應收債權到期無法從債務
人處收回時，銀行有權力向出售應收債權的企業(yè)追償，或按照協(xié)議約定，企業(yè)有義務
按照約定金額自銀行等金融機構回購部分應收債權，應收債權的壞賬風險由售出應收
債權的企業(yè)負擔。在這種情況下，應按對以應收債權為質押取得借款的會計處理原則
執(zhí)行。
四、應收債權貼現(xiàn)的會計處理
按照企業(yè)與銀行等金融機構簽訂的協(xié)議，如實質上構成應收債權貼現(xiàn)，其會計處
理應比照《企業(yè)會計制度》關于應收票據(jù)貼現(xiàn)的有關規(guī)定進行處理。