有不少外商投資企業(yè)在銷售費用列支銷售傭金，且數(shù)額都較大，一般都是幾百萬，有的是支付給境外公司甚至是境外母公司的銷售傭金。對此該如何進行稅務(wù)處理？

企業(yè)稅前列支傭金是有條件的

  只有符合條件的傭金才能準予稅前扣除，財政部、國稅總局在2009年發(fā)了財稅【2009】29號文，《關(guān)于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策》，對此有明確規(guī)定：

公司（或個人）發(fā)生的傭金符合以下條件的，準予稅前扣除：

1、發(fā)生的傭金支出與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)，雙方簽訂代辦協(xié)議或合同；

2、擬簽訂合同的境外企業(yè)或個人應(yīng)是具有合法經(jīng)營資質(zhì)的中介服務(wù)機構(gòu)或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）；

3、傭金支付款不應(yīng)超過所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入款的5%；

4、除委托個人代理外，公司應(yīng)以轉(zhuǎn)帳方式支付傭金；

5、公司應(yīng)依法取得合法、真實憑證，并如實入賬。

這五個條件中，第二個條件是對支付對象進行了明確，即：簽訂合同或協(xié)議的單位或個人應(yīng)該具有“中介服務(wù)”的經(jīng)營范圍以及中介服務(wù)資格證書；簽訂合同或協(xié)議的單位或個人還不能是交易雙方及其雇員、代理人和代表人等。對照文件的規(guī)定，現(xiàn)在收取傭金的母公司都不具備這一條件。即使母公司具有“中介服務(wù)”的經(jīng)營范圍以及中介服務(wù)資格證書，但是交易雙方收取傭金也是被禁止的。其實大家都很清楚，這類傭金都是母公司借傭金之名轉(zhuǎn)移利潤。我覺得我們應(yīng)該告知企業(yè)政策規(guī)定，并指出企業(yè)存在的潛在風(fēng)險。

第三個條件是對支付的傭金數(shù)額進行了明確，即：不得超過所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入金額的5%；

第四個條件是對支付傭金的形式進行了明確，即：除委托個人代理外，不得以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付。

按照文件規(guī)定，凡是一般企業(yè)實際支付的傭金，未滿足上述條件之一的，均不得稅前扣除。財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下文對費用支付形式進行規(guī)范，可以說是極其少見的，應(yīng)該引起納稅人的高度重視。

支付傭金的單位應(yīng)代扣代繳境外公司傭金的營業(yè)稅

2009年之前的《營業(yè)稅暫行條例》不要求勞務(wù)發(fā)生地時境外的出口項下的傭金在中國繳納營業(yè)稅，但《營業(yè)稅暫行條例》2008年已作修改，從2009年1月1日起施行新的《營業(yè)稅暫行條例》。從2009年1月1日起向境外企業(yè)或個人支付傭金，應(yīng)代扣代繳營業(yè)稅和各類附加稅費。

修改后的營業(yè)稅暫行條例實施細則第四條規(guī)定：提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)；這條是對營業(yè)稅暫行條例第一條“中華人民共和國境內(nèi)提供勞務(wù)”的具體化。也就是說，只要在境內(nèi)接受勞務(wù)，無論提供方是否在境內(nèi)，都屬于境內(nèi)勞務(wù)；即：單位或個人在境內(nèi)接受勞務(wù)，包括境內(nèi)單位或個人在境內(nèi)接受勞務(wù)（含境內(nèi)單位或個人在境內(nèi)接受他人在境外提供的勞務(wù)）和境外單位或個人在境內(nèi)接受勞務(wù)。

  應(yīng)代扣代繳稅款而未代扣代繳的，需承擔哪些法律責任？

扣繳義務(wù)人的法律責任，根據(jù)稅收征管法第六十九條的規(guī)定，扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣稅款的，由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳稅款，對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。（稅款還是向納稅人追繳，對扣繳義務(wù)人處以罰款。）

支付給境外公司出口項下的傭金一般情況：免企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅對提供勞務(wù)所得是按照勞務(wù)發(fā)生地原則來進行判斷。也就是說，對提供勞務(wù)所得是否征收企業(yè)所得稅，要看提供勞務(wù)發(fā)生地是在境內(nèi)還是在境外。如果勞務(wù)發(fā)生地是在境外的，在中國則無需繳納企業(yè)所得稅。但非居民企業(yè)要不納稅還需符合以下兩個條件：非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的。

通過以上的解讀，對以下的表述就不難理解了：

《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。同時明確來源于中國境內(nèi)、境外的所得，按照以下原則確定：提供勞務(wù)所得，按照勞務(wù)發(fā)生地確定。

依據(jù)上述規(guī)定，若簽訂合同的境外機構(gòu)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，且提供的勞務(wù)活動全部發(fā)生在境外，其所取得的收入按“勞務(wù)發(fā)生地”原則，在中國無需繳納企業(yè)所得稅。

支付給境外個人出口項下的傭金免個人所得稅

現(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，勞務(wù)發(fā)生地在中國境外的所得不在征稅范圍之內(nèi)，故境外個人取得的發(fā)生在境外的傭金收入不征收個人所得稅，支付單位也不需要代扣代繳個人所得稅。這是根據(jù)個人所得稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定而得出的結(jié)論。因此，個人所得稅對個人提供的勞務(wù)要根據(jù)勞務(wù)發(fā)生地原則進行判斷，其是否須繳納個人所得稅，它沒有像企業(yè)所得稅表述的那樣清楚。

下面看一下上述論斷的稅法依據(jù)，這個依據(jù)是靠推斷出來的。

《個人所得稅法》第一條規(guī)定：在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人，從中國境內(nèi)和境外取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個人所得稅。

  （對本條的解讀講的通俗一些：假如：在中國境內(nèi)有住所的個人是指中國人；無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人是指外國人，這樣的解讀從稅法角度不一定非常準確。中國人、外國人從中國境內(nèi)和境外取得的所得要繳納個人所得稅，那么怎樣情況下的所得算是從中國境內(nèi)和境外取得的，請大家思考。）

在中國境內(nèi)無住所又不居住或者無住所而在境內(nèi)居住不滿一年的個人，從中國境內(nèi)取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個人所得稅。

（在中國境內(nèi)無住所又不居住的個人是指外國人，從中國境內(nèi)取得的所得繳納個人所得稅。請大家思考，怎樣情況下的所得算是從中國境內(nèi)取得的。）

對《個人所得稅法》第一條“從中國境內(nèi)或境外取得的所得”，《個人所得稅法實施條例》第四條對此予以解釋：

《個人所得稅法實施條例》第四條規(guī)定：稅法第一條第一款、第二款所說的從中國境內(nèi)取得的所得，是指來源于中國境內(nèi)的所得；所說的從中國境外取得的所得，是指來源于中國境外的所得。

（根據(jù)這一條的解釋：從中國境內(nèi)取得的所得，是指來源于中國境內(nèi)的所得；從中國境外取得的所得，是指來源于中國境外的所得。）

那么怎么樣的情況是屬于來源于中國境內(nèi)或境外所得，為此，《個人所得稅法實施條例》第五條又進行了解釋：

《個人所得稅法實施條例》第五條規(guī)定：下列所得，不論支付地點是否在中國境內(nèi)，均為來源于中國境內(nèi)所得：（一）因任職、受雇、履約等而在中國境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得；（二）至（五）省略。

（根據(jù)這一條的解釋：因任職、受雇、履約等而在中國境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得為來源于中國境內(nèi)所得：這就是說，在中國境外提供勞務(wù)取得的所得，不屬于來源于中國境內(nèi)所得，所以，該所得不屬于個人所得稅的征收范圍，無須繳納個人所得稅。大家看一看，這樣的理解對不對。）

依據(jù)上述規(guī)定，若擬簽訂合同的境外個人（是指在中國境內(nèi)無住所的外籍人士，俗稱外國人），履約發(fā)生地是在中國境外，其提供勞務(wù)取得的所得不屬于來源于中國境內(nèi)的所得，在中國無需繳納個人所得稅。

　  綜上可知，境外企業(yè)或個人在境外為境內(nèi)企業(yè)提供各種勞務(wù)（包括傭金）境內(nèi)企業(yè)不需要代扣代繳所得稅，但需要代扣代繳營業(yè)稅。

傭金對外支付時無須辦理稅務(wù)備案手續(xù)

傭金對外支付時，過去不需要提交稅務(wù)證明，現(xiàn)在也不需要到稅務(wù)機關(guān)進行備案。在這里先講一下，國稅總局今年出了第40號公告，公告名稱《國家稅務(wù)總局國家外匯管理局關(guān)于服務(wù)貿(mào)易等項目對外支付稅務(wù)備案有關(guān)問題的公告》。根據(jù)該公告，從2013年9月1日起，企業(yè)對外支付由遞交稅務(wù)證明改為稅務(wù)備案，而且發(fā)生在境外的進出口貿(mào)易傭金，在對外支付時仍無須辦理稅務(wù)備案手續(xù)。

支付給關(guān)聯(lián)企業(yè)的銷售傭金應(yīng)當關(guān)注企業(yè)所得稅法中特殊納稅調(diào)整的有關(guān)規(guī)定

境內(nèi)公司向境外關(guān)聯(lián)公司支付銷售傭金因為涉及關(guān)聯(lián)交易，各位納稅人應(yīng)當關(guān)注《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號）第六章“特別納稅調(diào)整”的有關(guān)規(guī)定：

第四十一條　企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本，在計算應(yīng)納稅所得額時應(yīng)當按照獨立交易原則進行分攤。

第四十二條　企業(yè)可以向稅務(wù)機關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計算方法，稅務(wù)機關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認后，達成預(yù)約定價安排。

第四十三條　企業(yè)向稅務(wù)機關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，應(yīng)當就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報告表。

稅務(wù)機關(guān)在進行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，應(yīng)當按照規(guī)定提供相關(guān)資料。

第四十四條　企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來情況的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額。

第四十五條　由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實際稅負明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當計入該居民企業(yè)的當期收入。

第四十六條　企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

第四十七條　企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

第四十八條　稅務(wù)機關(guān)依照本章規(guī)定作出納稅調(diào)整，需要補征稅款的，應(yīng)當補征稅款，并按照國務(wù)院規(guī)定加收利息。