第四節(jié) 資產(chǎn)的所得稅處理

　　本節(jié)一共涉及6項(xiàng)資產(chǎn)的稅務(wù)處理。
　　企業(yè)資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。
　　【解釋】這部分考察的重點(diǎn)是固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，容易出客觀題也可能涉及到小計(jì)算。其他的資產(chǎn)的稅務(wù)處理，主要掌握客觀題。
　　一、固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理(熟悉)
　　固定資產(chǎn)的概念只強(qiáng)調(diào)使用時(shí)間，不強(qiáng)調(diào)價(jià)值。
　　1.不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)(反向列舉)
　　(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn);
　　【解釋】房屋、建筑物不管是否投入使用，都要計(jì)提折舊;其他固定資產(chǎn)提折舊符合兩條：一是符合12個(gè)月規(guī)定，二是強(qiáng)調(diào)必須實(shí)際使用。
　　(2)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn);
　　(3)以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn);
　　【解釋1】因?yàn)橐匀谫Y租入的固定資產(chǎn)其風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都已經(jīng)轉(zhuǎn)移到租入方,就是說(shuō)融資租入的固定資產(chǎn)基本上就是你的資產(chǎn)所以要計(jì)提折舊。而經(jīng)營(yíng)租入的固定資產(chǎn)只是轉(zhuǎn)移了小部分時(shí)間的使用權(quán)而已,最終的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬還是在別人那里,所以不必計(jì)提折舊。
　　【解釋2】以經(jīng)營(yíng)租賃方式租出的固定資產(chǎn)和以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)可以計(jì)提折舊。
　　
　　(4)已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn);
　　(5)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn);
　　(6)單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地;
　　(7)其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)。
　　【例題·多選題】企業(yè)所得稅法規(guī)定，下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除( )。
　　A.企業(yè)購(gòu)置的尚未投入使用的機(jī)器設(shè)備
　　B.以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)
　　C.已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)
　　D.以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)
　　E.單獨(dú)估價(jià)入賬的土地
　　【答案】ACDE
　　2.固定資產(chǎn)按照以下方法確定計(jì)稅基礎(chǔ)(了解)
　　(1)外購(gòu)的固定資產(chǎn)，以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ);
　　(2)自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ);
　　(3)融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ);
　　(4)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，以同類(lèi)固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值為計(jì)稅基礎(chǔ);
　　(5)通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ);
　　(6)改建的固定資產(chǎn)，除企業(yè)已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、租入固定資產(chǎn)的改建支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用外，以改建過(guò)程中發(fā)生的改建支出增加計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　3.固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊;停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計(jì)算折舊。
　　【解釋1】固定資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)了折舊方法，也就是說(shuō)，除"直線法"以外的折舊方法計(jì)提的折舊不得稅前扣除。
　　【解釋2】本月增加的固定資產(chǎn)本月不提折舊，下月開(kāi)始提;本月減少的固定資產(chǎn)本月照提折舊，下月不提。
　　【解釋3】年折舊額=原值×(1-殘值比例)÷使用年限
　　月折舊額=年折舊額÷12
　　【解釋4】固定資產(chǎn)的折舊年限：
　　
　　【相關(guān)鏈接】加速折舊,最低不能低于規(guī)定折舊年限的60%。
　　【例題·單選題】以下各項(xiàng)中，最低折舊年限為5年的固定資產(chǎn)是( )。
　　A.建筑物
　　B.土地
　　C.家具
　　D.筆記本電腦
　　【答案】C
　　【案例1】某汽車(chē)企業(yè)2011年6月份購(gòu)進(jìn)一臺(tái)生產(chǎn)設(shè)備，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，注明價(jià)款50萬(wàn)元、增值稅8.5萬(wàn)元，企業(yè)自己負(fù)擔(dān)其他費(fèi)用為5 萬(wàn)元，企業(yè)當(dāng)年計(jì)提了折舊費(fèi)用3萬(wàn)元。設(shè)備的折舊期限為10年，殘值率為5%。計(jì)算稅法口徑下可以扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用以及應(yīng)當(dāng)調(diào)整的金額。
　　【答案及解析】新購(gòu)機(jī)器設(shè)備按稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)提折舊=(50+5)×(1-5%)÷10÷12×6=2.61(萬(wàn)元)，企業(yè)計(jì)提3萬(wàn)元，應(yīng)調(diào)增的金額=3-2.61=0.39(萬(wàn)元)。
　　【案例2】某企業(yè)2009年2月購(gòu)入一臺(tái)不需要安裝的生產(chǎn)設(shè)備，取得增值稅發(fā)票注明價(jià)款100萬(wàn)元，增值稅17萬(wàn)元，購(gòu)入設(shè)備發(fā)生設(shè)備運(yùn)費(fèi)3萬(wàn) 元，當(dāng)月投入使用，假定該企業(yè)生產(chǎn)設(shè)備采用10年折舊年限，預(yù)計(jì)凈殘值率5%，則企業(yè)在所得稅前扣除的該設(shè)備的月折舊額是多少?
　　【答案及解析】該設(shè)備計(jì)入固定資產(chǎn)賬面原值的數(shù)額=100+3×(1-7%)=102.79(萬(wàn)元);
　　該設(shè)備可提折舊金額=102.79×(1-5%)=97.65(萬(wàn)元);
　　該設(shè)備月折舊=97.65/(10×12)=0.81(萬(wàn)元)。
　　【案例3】某生產(chǎn)企業(yè)2010年3月為其管理部門(mén)購(gòu)進(jìn)1輛轎車(chē)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，注明價(jià)款共計(jì)15萬(wàn)元，增值稅2.55萬(wàn)元，企業(yè)發(fā)生運(yùn)雜 費(fèi)及上牌照稅費(fèi)2.45萬(wàn)元，該轎車(chē)于當(dāng)月投入使用。假定該企業(yè)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值率5%，該轎車(chē)在當(dāng)年所得稅前扣除的折舊額最多是多少?
　　【答案及解析】注意轎車(chē)不能抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅，其折舊年限最低為4年。
　　該轎車(chē)賬面成本=15+2.55+2.45=20(萬(wàn)元);
　　依照稅法規(guī)定可扣除的折舊額為20×(1-5%)÷(4×12)×9個(gè)月=3.56(萬(wàn)元)。
　　4.關(guān)于房屋、建筑物固定資產(chǎn)改擴(kuò)建的稅務(wù)處理問(wèn)題(2012年新增)
　　(1)企業(yè)對(duì)房屋、建筑物固定資產(chǎn)在未足額提取折舊前進(jìn)行改擴(kuò)建的，如屬于推倒重置的，該資產(chǎn)原值減除提取折舊后的凈值，應(yīng)并入重置后的固定資產(chǎn)計(jì)稅成本，并在該固定資產(chǎn)投入使用后的次月起，按照稅法規(guī)定的折舊年限，一并計(jì)提折舊;
　　例如，房屋價(jià)款1000萬(wàn)元，提取了折舊600萬(wàn)元，剩余凈值400萬(wàn)元，屬于推倒重置的，將剩余價(jià)值400萬(wàn)元作為新建固定資產(chǎn)(或開(kāi)發(fā)產(chǎn)品)成本。
　　(2)如屬于提升功能、增加面積的，該固定資產(chǎn)的改擴(kuò)建支出，并入該固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，并從改擴(kuò)建完工投入使用后的次月起，重新按稅法規(guī)定的該固定資產(chǎn)折舊年限計(jì)提折舊，如該改擴(kuò)建后的固定資產(chǎn)尚可使用的年限低于稅法規(guī)定的最低年限的，可以按尚可使用的年限計(jì)提折舊。

二、生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理(客觀題)
　　1.生物資產(chǎn)的分類(lèi)：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等，不包括消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。
　　2.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)
　　(1)外購(gòu)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ);
　　(2)通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。
　　3.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊;停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計(jì)算折舊。
　　4.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限
　　(1)林木類(lèi)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為10年;
　　(2)畜類(lèi)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。
　　【例題1·單選題】下列各項(xiàng)中，依據(jù)企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定可計(jì)提折舊的生物資產(chǎn)是( )。
　　A.經(jīng)濟(jì)林
　　B.防風(fēng)固沙林
　　C.用材林
　　D.存欄待售牲畜
　　【答案】A
　　【例題2·單選題】某農(nóng)場(chǎng)外購(gòu)奶牛支付價(jià)款20萬(wàn)元，依據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，稅前扣除方法為( )。
　　A.一次性在稅前扣除
　　B.按奶牛壽命在稅前分期扣除
　　C.按直線法以不低于3年折舊年限計(jì)算折舊稅前扣除
　　D.按直線法以不低于10年折舊年限計(jì)算折舊稅前扣除
　　【答案】C

三、無(wú)形資產(chǎn)的稅務(wù)處理(熟悉)
　　1.下列無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷(xiāo)費(fèi)用扣除(反向列舉)：
　　(1)自行開(kāi)發(fā)的支出已在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的無(wú)形資產(chǎn);
　　【解釋】研究階段已經(jīng)費(fèi)用化的扣除項(xiàng)目，形成無(wú)形資產(chǎn)的，不能重復(fù)扣除。
　　(2)自創(chuàng)商譽(yù);
　　(3)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn);
　　(4)其他不能計(jì)算攤銷(xiāo)費(fèi)用扣除的無(wú)形資產(chǎn)。
　　2.無(wú)形資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的攤銷(xiāo)費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。
　　3.外購(gòu)商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時(shí)，準(zhǔn)予扣除。
　　4.無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷(xiāo)。
　　【例題1·多選題】下列各項(xiàng)中，不得分次或者一次在企業(yè)所得稅稅前扣除的有(　 )。
　　A.外購(gòu)商譽(yù)
　　B.房屋、建筑物以外的未投入使用的固定資產(chǎn)
　　C.以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)
　　D.單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地計(jì)提的折舊
　　E.自創(chuàng)商譽(yù)
　　【答案】BDE
　　【例題2·單選題】根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，一般情況下無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限不得低于( )年。(2011年)
　　A.3 B.5 C.7 D.10
　　【答案】D
　　【解析】根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，一般情況下無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限不得低于10年。
　　2.企事業(yè)單位購(gòu)進(jìn)軟件，凡符合固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件的，可以按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，其折舊或攤銷(xiāo)年限可以適當(dāng)縮短，最短可為2年。(2012年新增)

四、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的稅務(wù)處理(了解)
　　長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，是指企業(yè)發(fā)生的應(yīng)在一個(gè)年度以上或幾個(gè)年度進(jìn)行攤銷(xiāo)的費(fèi)用。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷(xiāo)的，準(zhǔn)予扣除。
　　1.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷(xiāo)。
　　2.租入固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷(xiāo)。
　　3.固定資產(chǎn)的大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷(xiāo)。
　　【注意】固定資產(chǎn)的修理支出不等同于固定資產(chǎn)的大修理支出。固定資產(chǎn)的修理支出可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除;固定資產(chǎn)的大修理支出，則要按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷(xiāo)。
　　【解釋】固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出：(1)修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上;(2)修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上。
　　4.其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的"次月"起，分期攤銷(xiāo)，攤銷(xiāo)年限不得低于3年。
　　【例題1·多選題】依據(jù)企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定，固定資產(chǎn)大修理支出需要同時(shí)符合的條件有( )。
　　A.修理后固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途
　　B.修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上
　　C.修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)1年以上
　　D.修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)的50%以上
　　E.修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)的30%以上
　　【答案】BD
　　【例題2·單選題】根據(jù)企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定，下列支出不能作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的是( )。(2011年)
　　A.固定資產(chǎn)的大修理支出
　　B.租入固定資產(chǎn)的改建支出
　　C.外購(gòu)房屋發(fā)生的裝修費(fèi)用
　　D.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出
　　【答案】C
　　【解析】企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷(xiāo)的，準(zhǔn)予扣除：(1)已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出;(2)租入固定資產(chǎn)的改建支出;(3)固定資產(chǎn)的大修理支出;(4)其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。選項(xiàng)ABD都可以作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。

五、存貨的稅務(wù)處理(了解)
　　1.企業(yè)使用或者銷(xiāo)售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
　　2.企業(yè)使用或者銷(xiāo)售的存貨的成本計(jì)算方法，可以在"先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法"中選用一種。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。(客觀題)
　　【解釋】存貨成本的計(jì)算方法，不得采用"后進(jìn)先出法"。