【摘要】 稅收分配的客體是社會(huì)剩余產(chǎn)品,稅收不能課及社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值的C和V的部分。由于勞動(dòng)者獲取的凈剩余部分也是企業(yè)所得的一部分,在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)對(duì)工資薪金支出全部按照實(shí)際工資數(shù)扣除是不合理的。為解決個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅之間的這一矛盾,本文認(rèn)為采用標(biāo)準(zhǔn)工資薪金扣除辦法更符合稅收理論和發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)收入這一經(jīng)濟(jì)職能的要求。

　　【關(guān)鍵詞】 工資薪金,勞動(dòng)力價(jià)值,費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),標(biāo)準(zhǔn)工資扣除

　　對(duì)勞動(dòng)者個(gè)人而言,工資薪金是指?jìng)�(gè)人因任職或者受雇而獲得的勞動(dòng)報(bào)酬;對(duì)企業(yè)而言,工資薪金是指企業(yè)為了獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及相關(guān)的支出。通常情況下,把直接從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)或服務(wù)的勞動(dòng)者的收入稱為工資,而將從事管理活動(dòng)的勞動(dòng)者的收入稱為薪金。如果說(shuō),稅收分配的客體是社會(huì)剩余產(chǎn)品,稅收不能課及社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值的C和V的部分仍然是我國(guó)制定稅收政策的一個(gè)基本原則,那么,在我國(guó)稅收框架結(jié)構(gòu)中,有待于澄清的工資薪金涉稅的問(wèn)題最少有三個(gè):一是針對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅是否符合稅收原則,現(xiàn)代社會(huì)的工資薪金與勞動(dòng)力價(jià)值的含義有何差異;二是如果說(shuō)現(xiàn)代社會(huì)的工資薪金中可能包含了剩余產(chǎn)品的價(jià)值是征收個(gè)人收入所得稅的理論依據(jù),那么如何確定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)才符合我國(guó)課稅原則的要求;三是如果說(shuō)現(xiàn)代社會(huì)的工資薪金中可能包含了剩余產(chǎn)品的價(jià)值,那么在計(jì)算交納企業(yè)所得稅的全額扣除時(shí)是否符合企業(yè)所得稅的基本特征。

　　一、現(xiàn)代社會(huì)工資薪金的經(jīng)濟(jì)含義及其可能包含的價(jià)值構(gòu)成

　　判斷對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅是否符合稅收原則;是否會(huì)降低勞動(dòng)者個(gè)人及其家庭的生活水平;是否會(huì)影響到社會(huì)勞動(dòng)力再生產(chǎn)的簡(jiǎn)單持續(xù),簡(jiǎn)便的方式是考察現(xiàn)代社會(huì)的工資薪金是否仍然是勞動(dòng)力價(jià)值的貨幣表現(xiàn)形式。如果分析的結(jié)果能夠證明,現(xiàn)代社會(huì)的工資薪金是勞動(dòng)者將個(gè)人勞動(dòng)轉(zhuǎn)化為社會(huì)勞動(dòng)過(guò)程中獲得的勞動(dòng)報(bào)酬,不僅包括了勞動(dòng)力的價(jià)值,而且還可能包含了創(chuàng)造價(jià)值中的凈剩余部分,那么針對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅不僅不會(huì)影響社會(huì)勞動(dòng)力的簡(jiǎn)單再生產(chǎn),而且還有利于縮小居民收入之間的差距,從而促進(jìn)和諧社會(huì)的發(fā)展;如果分析的結(jié)果相反,那么就難以從契約性國(guó)家理論中發(fā)現(xiàn)對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅的合理性依據(jù)。這就是說(shuō),判斷針對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅是否正當(dāng)?shù)臉?biāo)志,在于分析現(xiàn)代社會(huì)的經(jīng)濟(jì)制度決定的分配制度中工資薪金是否可能包含了創(chuàng)造價(jià)值中的凈剩余部分。

　　(一)勞動(dòng)條件的差異決定了勞動(dòng)者對(duì)勞動(dòng)報(bào)酬要求的不同

　　在馬克思描述的資本主義社會(huì)初期典型的業(yè)主企業(yè)占統(tǒng)治地位的時(shí)代,作為工人的勞動(dòng)者已經(jīng)從一無(wú)所有到只有出賣(mài)勞動(dòng)力才可能生存,通過(guò)出賣(mài)勞動(dòng)實(shí)現(xiàn)生存已經(jīng)是他們的愿望;他們勞動(dòng)的目的是為了生存,所以才能夠接受或者祈望獲得由勞動(dòng)力價(jià)值決定的工資水平。在馬克思的三分法產(chǎn)品價(jià)值公式中,扣除生產(chǎn)資料價(jià)值C和勞動(dòng)力價(jià)值V以后的凈剩余部分M是由產(chǎn)業(yè)資本家獨(dú)占的。但是19世紀(jì)末期以來(lái),現(xiàn)代企業(yè)的管理革命與資本革命帶來(lái)了企業(yè)價(jià)值分配上的相應(yīng)改變。效益工資、業(yè)績(jī)獎(jiǎng)勵(lì)、凈利潤(rùn)分成等多種按貢獻(xiàn)分配機(jī)制的出現(xiàn)與推廣,國(guó)家對(duì)企業(yè)所得稅的開(kāi)征,標(biāo)志著資本主義企業(yè)在其核心層面的改革,凈剩余由資本家獨(dú)占逐步轉(zhuǎn)向由資本家、勞動(dòng)者、國(guó)家等多元利益主體共同分享。我國(guó)國(guó)民收入分配制度和企業(yè)制度改革幾經(jīng)反復(fù),從利潤(rùn)留成、利稅改革到學(xué)習(xí)西方先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的業(yè)績(jī)獎(jiǎng)勵(lì)、效益工資、勞動(dòng)分紅、津貼和補(bǔ)貼、年薪制等等,其本質(zhì)都反映了隨著勞動(dòng)條件和勞動(dòng)關(guān)系的改變,勞動(dòng)者逐步獲得了分享企業(yè)凈剩余價(jià)值的資格和權(quán)利。凈剩余分享制的逐步形成意味著勞動(dòng)者的工資薪金不再僅僅是由反映生存與教育培訓(xùn)需要的勞動(dòng)力的價(jià)值,他們的工資薪金收入中可能包含了兩個(gè)組成部分:馬克思所定義的作為勞動(dòng)力價(jià)值再生產(chǎn)所必需的生活資料價(jià)值和凈剩余分享的價(jià)值。問(wèn)題在于現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)理論和會(huì)計(jì)理論為什么沒(méi)有把職工的工資薪金看成兩部分呢?主要原因可能有兩個(gè)方面,一是對(duì)所謂的勞動(dòng)力再生產(chǎn)的必要資料在數(shù)量上進(jìn)行規(guī)定是相當(dāng)困難的,因?yàn)轳R克思說(shuō)過(guò),它的標(biāo)準(zhǔn)和水平是受社會(huì)歷史文化與道德等因素影響的,隨著社會(huì)環(huán)境的變化,社會(huì)勞動(dòng)力再生產(chǎn)所需要的必要資料也在不斷地提高;二是固守股東在名譽(yù)上至高無(wú)上的企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系和維護(hù)資本與利潤(rùn)對(duì)等的利益關(guān)系。

　　(二)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的差異決定安排勞動(dòng)報(bào)酬的程序不同

　　隨著管理革命和資本革命的發(fā)展,企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者從“三位一體”的資本家變成了三權(quán)分離系統(tǒng)中的職業(yè)經(jīng)理人。當(dāng)年作為勞資對(duì)立的關(guān)系主導(dǎo)方的集資本、經(jīng)營(yíng)與管理于一身的資本家,今天成為提供了資本的股東,通常處在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程之外。從這個(gè)意義上說(shuō),真正實(shí)行現(xiàn)代企業(yè)制度的企業(yè),人格化的資本家已經(jīng)不存在了,為勞動(dòng)者獲得包括凈剩余在內(nèi)的勞動(dòng)報(bào)酬提供了外在條件。馬克思筆下業(yè)主制工廠中的企業(yè)內(nèi)部關(guān)系即勞資關(guān)系的特征:一是極少數(shù)的資方與極多數(shù)且同質(zhì)化的工人處于兩極對(duì)立狀況;二是在這對(duì)立關(guān)系中,資本由于其天然的強(qiáng)勢(shì)地位及當(dāng)時(shí)的國(guó)家政治制度的特點(diǎn),處于對(duì)勞動(dòng)的絕對(duì)支配地位。當(dāng)時(shí)之所以形成這種由資本絕對(duì)支配勞動(dòng)的簡(jiǎn)單二元對(duì)立關(guān)系,是社會(huì)生產(chǎn)力相對(duì)落后、資本相對(duì)于勞動(dòng)稀缺、階級(jí)結(jié)構(gòu)相對(duì)簡(jiǎn)單、工人階級(jí)的自我素質(zhì)及政治意識(shí)尚未得到開(kāi)發(fā)等多種作用的結(jié)果�，F(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部關(guān)系更多的呈現(xiàn)為大量不同崗位之間的協(xié)作與競(jìng)爭(zhēng)的關(guān)系,亦即工作者與工作者之間的關(guān)系;取代了那種簡(jiǎn)單明了的勞資對(duì)立的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系,是不同角色之間圍繞各自責(zé)任與權(quán)利的談判過(guò)程以及由此而形成的合約關(guān)系。在這種復(fù)雜體系中,作為企業(yè)出資人的股東不再是絕對(duì)強(qiáng)勢(shì)的支配方,競(jìng)爭(zhēng)與合作的各方之間謀求共存與平衡,成了現(xiàn)代企業(yè)處理內(nèi)部關(guān)系的主題。

　　(三)社會(huì)政治法律環(huán)境的變化為勞動(dòng)者獲得凈剩余提供了保障

　　古典業(yè)主制資本主義時(shí)代,正是資產(chǎn)階級(jí)支配政治與法律制度的時(shí)代。當(dāng)時(shí)資本雇傭勞動(dòng)的規(guī)則幾乎完全由資本的意志所決定。龐大的產(chǎn)業(yè)后備軍的存在更使得資本家完全可以采取購(gòu)買(mǎi)商品一樣的方式來(lái)對(duì)待工人:當(dāng)經(jīng)濟(jì)繁榮需要使用更多的勞動(dòng)力時(shí),工人就來(lái)上班,領(lǐng)到維持生計(jì)的工資;經(jīng)濟(jì)一旦不景氣,用人需求下降時(shí),資本家就可以馬上解雇工人;至于教育培訓(xùn)、勞動(dòng)保護(hù)、工傷賠償、失業(yè)補(bǔ)貼這類(lèi)本應(yīng)屬于資本方面承擔(dān)的責(zé)任與義務(wù)大多付之闕如。而當(dāng)時(shí)的國(guó)家政權(quán)則眼睜眼閉,遲遲沒(méi)有調(diào)節(jié)勞資關(guān)系的立法出臺(tái),即使當(dāng)時(shí)資本主義生產(chǎn)關(guān)系最為發(fā)達(dá)的英國(guó),也是在長(zhǎng)時(shí)間拖延后,才制定了《工廠法》,但執(zhí)行得并不好。在某種意義上說(shuō),當(dāng)時(shí)的資本與勞動(dòng)關(guān)系決定的工資只是勞動(dòng)力價(jià)值的貨幣表現(xiàn),也是社會(huì)無(wú)法可依或者有法不依的結(jié)果。顯然,在當(dāng)代發(fā)達(dá)資本主義社會(huì)中,上述工人階級(jí)的種種惡劣待遇已在一定程度上得到了矯正。社會(huì)生產(chǎn)力和社會(huì)政治民主的逐步發(fā)展,促使國(guó)家制定與實(shí)施了一系列調(diào)節(jié)企業(yè)內(nèi)部關(guān)系的立法,以法律形式對(duì)企業(yè)員工的就業(yè)、收入、社會(huì)保障等各方面的權(quán)益進(jìn)行確認(rèn)與保護(hù)。我國(guó)作為社會(huì)主義國(guó)家,改革開(kāi)放以來(lái)一直注重對(duì)企業(yè)內(nèi)部關(guān)系的法律調(diào)節(jié)作用,隨著時(shí)間的推移,這方面的法律法規(guī)及其實(shí)施也必將逐步完善。至少我們可以說(shuō),經(jīng)過(guò)幾十年社會(huì)主義建設(shè)后,我國(guó)已不可能再出現(xiàn)一個(gè)由私營(yíng)資本家支配國(guó)家經(jīng)濟(jì)立法的時(shí)期。

　　綜上所述,對(duì)工資薪金收入征收個(gè)人收入所得稅的理論依據(jù)是現(xiàn)代社會(huì)的工資薪金不僅僅是勞動(dòng)力價(jià)值的貨幣表現(xiàn),而且可能包含了社會(huì)剩余產(chǎn)品的價(jià)值部分;從數(shù)量上考察,勞動(dòng)者個(gè)人的工資薪金收入既可能高于勞動(dòng)力的價(jià)值,也可能低于勞動(dòng)力的價(jià)值,其差異取決于個(gè)人的勞動(dòng)能力、程度、強(qiáng)度和具體勞動(dòng)轉(zhuǎn)化為社會(huì)勞動(dòng)的程度。

　　二、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的科學(xué)價(jià)值及其影響因素

　　雖然在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)理論和會(huì)計(jì)理論中并未明確肯定現(xiàn)代社會(huì)職工的工資薪金包括了勞動(dòng)力價(jià)值和凈剩余兩個(gè)組成部分的觀點(diǎn),但是現(xiàn)行稅收法規(guī)采取的對(duì)工資薪金的征稅政策和費(fèi)用減除,又被稱為“個(gè)稅起征點(diǎn)”制度,不僅默認(rèn)了凈剩余價(jià)值的存在,而且還通過(guò)費(fèi)用減除方式說(shuō)明,對(duì)工資薪金征收的個(gè)人收入所得稅也只是涉及勞動(dòng)收入的凈剩余部分。由此可見(jiàn),“費(fèi)用扣除額”相當(dāng)于勞動(dòng)力價(jià)值部分,而“應(yīng)稅所得額”相當(dāng)于勞動(dòng)者獲取的凈剩余部分。如果按照這一思路繼續(xù)往下分析,可以獲得兩個(gè)重要的啟示。一是費(fèi)用“減除標(biāo)準(zhǔn)”或者“起征點(diǎn)”的確定是判斷工資薪金納稅是否正當(dāng)?shù)年P(guān)鍵,“起征點(diǎn)過(guò)低”不僅違背了稅收原則的規(guī)定,而且會(huì)影響人們的生活水平和稅收調(diào)節(jié)居民收入差距的經(jīng)濟(jì)作用,但是“起征點(diǎn)過(guò)高”又會(huì)影響到國(guó)家的財(cái)政收入,而且會(huì)危及政府的執(zhí)政能力。二是人們確定勞動(dòng)力價(jià)值的所有困難完全轉(zhuǎn)化給了確定費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn)方面,所以我國(guó)關(guān)注和要求調(diào)整費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn)的呼聲一直持續(xù)不斷。按照馬克思主義的經(jīng)濟(jì)原理,從我國(guó)現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r、文化道德水準(zhǔn)和國(guó)家相關(guān)政策導(dǎo)向來(lái)看,筆者認(rèn)為,工資薪金納稅的費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn)的確定應(yīng)考慮以下因素的影響。

　　(一)家庭人口數(shù)量

　　對(duì)不同的勞動(dòng)者而言,家庭人口數(shù)量及其構(gòu)成不可能完全一致,因?yàn)殚L(zhǎng)輩的壽齡和子女的多少必然有所不同。但是,從我國(guó)退休養(yǎng)老制度和社會(huì)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度來(lái)看,失去勞動(dòng)能力或機(jī)會(huì)的長(zhǎng)輩領(lǐng)取的養(yǎng)老金足以支付自己的生活費(fèi)用。從我國(guó)計(jì)劃生育政策和長(zhǎng)遠(yuǎn)的人口規(guī)劃來(lái)看,一對(duì)夫婦的子女在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)也不可能超過(guò)兩名。由此可見(jiàn),在確定費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn)時(shí)把家庭人口數(shù)量設(shè)定為4口人是比較合適的。這里還需要說(shuō)明三點(diǎn):一是西方國(guó)家的按家庭實(shí)際人口數(shù)量計(jì)算,并不符合我國(guó)的實(shí)際情況。我國(guó)是一個(gè)控制人口增長(zhǎng)和鼓勵(lì)參加養(yǎng)老保險(xiǎn)的國(guó)家,未參加養(yǎng)老保險(xiǎn)和超計(jì)劃生育子女的生活費(fèi)用不應(yīng)當(dāng)享受免稅優(yōu)惠。二是勞動(dòng)力價(jià)值本來(lái)就是一個(gè)社會(huì)平均的抽象的概念,如果按照家庭實(shí)際支出計(jì)算,不僅增加了稅收征管成本,而且也失去了鼓勵(lì)勞動(dòng)抑制消費(fèi)的基本國(guó)策。三是對(duì)特殊家庭的特殊人口數(shù)量可能帶來(lái)的生活方面的困難應(yīng)當(dāng)由國(guó)家財(cái)政通過(guò)國(guó)民收入二次分配方式予以解決,不應(yīng)當(dāng)作為制定稅收政策考慮的因素,在貫徹落實(shí)困難家庭救濟(jì)制度方面,我國(guó)有著豐富的經(jīng)驗(yàn)。

　　(二)扣除費(fèi)用的范圍

　　在發(fā)生“第三次消費(fèi)革命”后,持有不同消費(fèi)觀念和道德水平的居民生活消費(fèi)支出的差異越來(lái)越大,生活資料必需品的范圍越來(lái)越難以精確地界定。如果從維護(hù)勞動(dòng)力簡(jiǎn)單再生產(chǎn)角度來(lái)看,計(jì)稅扣除費(fèi)用的范圍應(yīng)當(dāng)限定在食、衣、住、行、醫(yī)療和教育等六項(xiàng)支出方面。也就是說(shuō),我們可以通過(guò)統(tǒng)計(jì)測(cè)算每人每月這六項(xiàng)費(fèi)用的社會(huì)平均值,然后還原為四口之家的月度支出作為兩個(gè)勞動(dòng)者的計(jì)稅扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)。如果通過(guò)統(tǒng)計(jì)測(cè)算社會(huì)平均的每人每月的六項(xiàng)支出為1 200元,那么計(jì)算工資薪金個(gè)人收入所得稅的扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)或者起征點(diǎn)就應(yīng)當(dāng)為2 400元。這里還需要說(shuō)明的有:一是對(duì)住房費(fèi)用的測(cè)算要充分考慮我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的要求,要依據(jù)住房面積小于90平方米的支出測(cè)算;二是對(duì)交通費(fèi)用的測(cè)算只能把交通工具限定在乘坐公共交通和自行車(chē)方面,不可能鼓勵(lì)私家汽車(chē)消費(fèi);三是對(duì)醫(yī)療和教育費(fèi)用只能考慮兩個(gè)孩子方面的支出,因?yàn)閯趧?dòng)者個(gè)人醫(yī)療費(fèi)用的支出要考慮社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)的作用,勞動(dòng)者的教育費(fèi)用已經(jīng)由長(zhǎng)輩支付或者由企業(yè)承擔(dān)繼續(xù)培訓(xùn)的義務(wù),雖然我們提倡勞動(dòng)者要不斷更新知識(shí),但在稅收優(yōu)惠方面不可能鼓勵(lì)“活到老學(xué)到老”。

　　(三)物價(jià)變動(dòng)因素

　　勞動(dòng)力再生產(chǎn)必需的生活資料價(jià)值貨幣表現(xiàn)必然要受到物價(jià)變化的影響;為了保持社會(huì)居民應(yīng)有的購(gòu)買(mǎi)力和生活水平,實(shí)行費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)“指數(shù)化”,使費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)與物價(jià)指數(shù)掛鉤是十分必要的。為了簡(jiǎn)化費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整的審批程序,建議在《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)施條例》中只規(guī)定起征點(diǎn)基數(shù),例如2 000元,并規(guī)定按照每年國(guó)家有關(guān)部門(mén)公布的物價(jià)變動(dòng)指數(shù)予以調(diào)整。例如,2008年扣除費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)是2 000元,2009年2月25日國(guó)家權(quán)威部門(mén)公布的物價(jià)變動(dòng)指數(shù)是漲了8%;那么從國(guó)家公布物價(jià)上漲指數(shù)之日起,即2009年3月份開(kāi)始,扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)就可以自然調(diào)整為2 160元,無(wú)需經(jīng)過(guò)國(guó)家稅務(wù)總局的研究報(bào)告和國(guó)務(wù)院的審批程序。當(dāng)然,如果國(guó)家權(quán)威部門(mén)公布的物價(jià)變動(dòng)指數(shù)下降了,那么扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)相應(yīng)調(diào)減。

　　綜上所述,可以發(fā)現(xiàn),如果肯定現(xiàn)代社會(huì)的職工工資薪金中不僅包括了勞動(dòng)力的價(jià)值,而且還可能包括了凈剩余部分,并且結(jié)合國(guó)家可持續(xù)發(fā)展的政策,通過(guò)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)科學(xué)確定了費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn),那么對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅不僅正當(dāng)、合理,而且對(duì)促進(jìn)國(guó)家長(zhǎng)治久安有著深遠(yuǎn)的歷史意義。由于勞動(dòng)力價(jià)值是一個(gè)社會(huì)平均的抽象的價(jià)值概念,考慮國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策的影響要大于具體情況的特殊需要。如果在現(xiàn)行稅法的基礎(chǔ)上,調(diào)整現(xiàn)行稅率,簡(jiǎn)并“工資薪金所得”適用稅率的級(jí)次,并適當(dāng)調(diào)高其最高邊際稅率,使非勤勞所得的稅收負(fù)擔(dān)重于勤勞所得的稅收負(fù)擔(dān),那么個(gè)人所得稅將會(huì)發(fā)揮更好的調(diào)節(jié)功能,為快速降低我國(guó)居高不下的“基尼系數(shù)”作出貢獻(xiàn)。

　　三、工資薪金的扣除及其對(duì)企業(yè)所得稅性質(zhì)的影響

　　企業(yè)所得稅的稅額計(jì)算公式是,應(yīng)稅收入總額-準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目總額=應(yīng)稅所得額,而應(yīng)納稅額=應(yīng)稅所得額×稅率。所以準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的設(shè)定,對(duì)企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的計(jì)算及其反映的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和經(jīng)濟(jì)功能有著重要的影響。職工工資薪金是準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目中非常重要的一項(xiàng)扣除,在2008年《企業(yè)所得稅法》未實(shí)施之前,我國(guó)的內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的是標(biāo)準(zhǔn)工資薪金扣除辦法,而外商投資企業(yè)實(shí)行實(shí)際工資薪金扣除辦法;《企業(yè)所得稅法》以及新的《所得稅條例》制訂實(shí)施之后,我國(guó)內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一實(shí)行實(shí)際工資薪金扣除辦法。雖然實(shí)際工資薪金扣除辦法可能更合乎國(guó)際上多數(shù)國(guó)家的做法,但相比于標(biāo)準(zhǔn)工資薪金扣除辦法而言,后者更符合稅收理論和發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)收入經(jīng)濟(jì)職能的要求。

　　(一)標(biāo)準(zhǔn)工資薪金扣除辦法更符合稅收原則的要求

　　所謂個(gè)人所得稅與企業(yè)所得稅之間的理論矛盾是指,如果說(shuō)對(duì)工資薪金征收個(gè)人收入所得稅不僅正當(dāng)而合理地依據(jù)在于現(xiàn)代社會(huì)的職工的工資薪金中不僅包括了勞動(dòng)力的價(jià)值,而且還可能包括了凈剩余部分的話,那么在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)為什么又可能對(duì)工資薪金支出全面扣除呢,難道勞動(dòng)者獲取的凈剩余部分不是企業(yè)所得部分嗎?實(shí)際上,在我國(guó)稅收法規(guī)中已經(jīng)發(fā)現(xiàn)并且曾經(jīng)克服了這一矛盾現(xiàn)象。在我國(guó)《企業(yè)所得稅法》未制訂之前,內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的標(biāo)準(zhǔn)工資薪金扣除辦法的早期,計(jì)稅工資最高限額規(guī)定為800元,與當(dāng)時(shí)個(gè)人所得稅法規(guī)定的工資薪金準(zhǔn)予費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)保持了高度的一致。也就是說(shuō),如果不考慮其他項(xiàng)目,單從工資薪金費(fèi)用而言,當(dāng)時(shí)的企業(yè)應(yīng)稅所得指的是企業(yè)在一年內(nèi)實(shí)現(xiàn)的凈剩余部分,無(wú)論這部分價(jià)值以后轉(zhuǎn)化為企業(yè)公積金,還是勞動(dòng)報(bào)酬,或者股份紅利,在此之前都要計(jì)算交納企業(yè)所得稅。同理,實(shí)行實(shí)際工資薪金總額扣除辦法,如果不考慮其他項(xiàng)目,單從工資薪金費(fèi)用而言,企業(yè)應(yīng)稅所得實(shí)際上已經(jīng)成為企業(yè)實(shí)現(xiàn)的應(yīng)當(dāng)屬于股東集體所得凈剩余部分,而不是企業(yè)所得的全部,因?yàn)閷儆趧趧?dòng)所得的部分已經(jīng)被全部扣除掉了。至此,可以清晰地發(fā)現(xiàn)哪一種辦法更接近馬克思主義經(jīng)濟(jì)理論和現(xiàn)代企業(yè)制度的要求,更接近契約性國(guó)家的稅收原則了。

　　(二)標(biāo)準(zhǔn)工資扣除辦法有利于完善現(xiàn)代企業(yè)制度

　　現(xiàn)代企業(yè)制度之所以演變?yōu)椤半p刃劍”,就在于它一方面極大地調(diào)動(dòng)了經(jīng)營(yíng)者的積極性,從而提升了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī);而另一方面導(dǎo)致無(wú)節(jié)制地發(fā)放工資薪金給企業(yè)隱藏了許多經(jīng)營(yíng)上的隱患。從我國(guó)現(xiàn)實(shí)狀況來(lái)看,一些企業(yè)的激勵(lì)制度和業(yè)績(jī)考核辦法不夠完善,部分高管的年薪動(dòng)輒可以高達(dá)上千萬(wàn)元之多,其實(shí)企業(yè)的業(yè)績(jī)并沒(méi)有那么大的提升,個(gè)人也不可能有那么大的貢獻(xiàn)。那么,在企業(yè)所得稅征收上實(shí)行標(biāo)準(zhǔn)工資扣除辦法在很大程度上能夠抑制發(fā)放超額工資薪金,其道理在于:一是超額工資薪金的發(fā)放無(wú)法獲得免稅的好處,這無(wú)疑使得這一不合理現(xiàn)象的繼續(xù)存在沒(méi)有了合理的借口,同時(shí)對(duì)超標(biāo)準(zhǔn)工資薪金征收企業(yè)所得稅可以降低企業(yè)支付超額工資薪金的能力;二是通過(guò)明確實(shí)際發(fā)放工資薪金與標(biāo)準(zhǔn)工資薪金之間的差額,提示監(jiān)管部門(mén)、企業(yè)投資人或者股東加強(qiáng)對(duì)工資薪金的監(jiān)管力度,及時(shí)完善激勵(lì)制度和業(yè)績(jī)考核辦法;三是勞動(dòng)者和股東共同分配企業(yè)凈剩余,是技術(shù)進(jìn)步而導(dǎo)致管理革命和資本革命的結(jié)果,是現(xiàn)代企業(yè)制度發(fā)展的方向,如果對(duì)勞動(dòng)者所得部分可以扣除,那么對(duì)股東所得部分能否扣除呢?如果都可以扣除,那么還存在企業(yè)所得稅嗎?如果擔(dān)心勞動(dòng)者所得的凈剩余部分可能雙重納稅,那么為什么不擔(dān)心股東所得部分的凈剩余部分可能雙重納稅呢?如果要完善現(xiàn)代企業(yè)制度,國(guó)家法律法規(guī)首先要同等對(duì)待所有的企業(yè)合約的參與者。

　　(三)標(biāo)準(zhǔn)工資扣除辦法有利于發(fā)揮稅收的經(jīng)濟(jì)功能

　　就稅收的經(jīng)濟(jì)功能而言,征收企業(yè)所得稅的另外一個(gè)目的,在于調(diào)節(jié)不同行業(yè)或者企業(yè)之間由于行業(yè)發(fā)展程度或者企業(yè)利用技術(shù)水平而暫時(shí)處于超額利潤(rùn)階段所導(dǎo)致的國(guó)民收入分配上的不合理現(xiàn)象。馬克思曾經(jīng)在《資本論》一書(shū)中比較系統(tǒng)地討論了在商品經(jīng)濟(jì)環(huán)境中企業(yè)實(shí)現(xiàn)超額利潤(rùn)的可能性與暫時(shí)性。如果接受馬克思的經(jīng)濟(jì)學(xué)理論,那么堅(jiān)持用標(biāo)準(zhǔn)工資扣除辦法,使企業(yè)所得稅能夠更好地調(diào)節(jié)不同行業(yè)或者企業(yè)獲取的超額利潤(rùn),對(duì)我國(guó)社會(huì)與社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有重要的現(xiàn)實(shí)意義和深遠(yuǎn)的歷史意義。

　　“基尼系數(shù)”是測(cè)量國(guó)民收入分配不平等程度的一個(gè)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)。基尼系數(shù)在0與1之間取值,基尼系數(shù)值越大,說(shuō)明國(guó)民收入分配越不平等。我國(guó)在改革開(kāi)放之初,1978年的城鎮(zhèn)居民收入的基尼系數(shù)僅為0.16,幾乎是世界上最低的。改革開(kāi)放以后,隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng),收入差距也迅速拉開(kāi),雖然國(guó)家適時(shí)采取了包括建立社會(huì)保障制度和最低工資標(biāo)準(zhǔn)制度、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付、價(jià)格管制在內(nèi)的一系列宏觀調(diào)控措施,但是我國(guó)現(xiàn)階段的基尼系數(shù)仍然超過(guò)了國(guó)際公認(rèn)的中等貧富差距的程度,基尼系數(shù)超過(guò)了0.4的警戒線,已經(jīng)跨入了0.5以上的較為嚴(yán)重的區(qū)間。眾所周知,我國(guó)國(guó)民收入差距加大的一個(gè)主要原因是由于行業(yè)壟斷和信息不對(duì)稱而導(dǎo)致的獲取超額利潤(rùn)的行業(yè)或企業(yè)的持續(xù)存在。所以,制定合理而有效的企業(yè)所得稅稅收政策對(duì)縮小收入差距有著重要的意義。

　　【參考文獻(xiàn)】

　　[1] 國(guó)家稅務(wù)總局注冊(cè)稅務(wù)師管理中心.稅法(1、2)[M].北京:中國(guó)稅務(wù)出版社,2003.

　　[2] 馬克思.資本論.中文版.第三卷[M].北京:人民出版社,1975.30~75.

　　[3] 田應(yīng)奎.經(jīng)濟(jì)新概念[M].北京:中共中央黨校出版社,2003.265~270.

　　[4] 蓋地.稅務(wù)會(huì)計(jì)研究[M].北京:中國(guó)金融出版社,2005.

　　[5] 曹欲曉.關(guān)于增值稅的費(fèi)用化及其在財(cái)務(wù)報(bào)表中的揭示[J].會(huì)計(jì)研究,1997.8.