2013會(huì)計(jì)職稱考試《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》 第七章 非貨幣性資產(chǎn)交換

　　知識(shí)點(diǎn)預(yù)習(xí)三：以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：

　　1.該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；

　　2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。

　　換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理：

　�。�1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同存貨銷售處理，按照公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。（賬面價(jià)值轉(zhuǎn)成本）銷售收入與銷售成本之間的差額即換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，在利潤(rùn)表中作為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的構(gòu)成部分予以列示。

　　注意：①如果存貨是庫(kù)存商品的，應(yīng)該確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本到主營(yíng)業(yè)務(wù)成本；

　　②如果存貨是外購(gòu)原材料的，應(yīng)該確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本到其他業(yè)務(wù)成本。

　�。�2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。

　�。�3）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資（金融資產(chǎn)等）的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資損益。（“投資收益”科目的借貸方）

　　【考題解析•單選題】（2007年）企業(yè)對(duì)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)、且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，在換出庫(kù)存商品且其公允價(jià)值不含增值稅的情況下，下列會(huì)計(jì)處理中，正確的是（ ）。

　　A.按庫(kù)存商品的公允價(jià)值確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入

　　B.按庫(kù)存商品的公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　C.按庫(kù)存商品公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入

　　D.按庫(kù)存商品公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額確認(rèn)資產(chǎn)減值損失

　　『正確答案』B

　　1.不涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會(huì)計(jì)處理

　　【例】2×11年5月1日，甲公司以20×9年購(gòu)入的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用設(shè)備交換乙公司生產(chǎn)的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材料用于生產(chǎn)，乙公司換入的設(shè)備繼續(xù)用于生產(chǎn)鋼材，甲公司設(shè)備的賬面原價(jià)為1 500 000元，在交換日的累計(jì)折舊為525 000元，公允價(jià)值為1 404 000元，甲公司此前沒有為該設(shè)備計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費(fèi)1 500元。乙公司鋼材的賬面價(jià)值為1 200 000元，在交換日的市場(chǎng)價(jià)格為

　　1 404 000元，計(jì)稅價(jià)格等于市場(chǎng)價(jià)格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

　　甲公司、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。假設(shè)甲公司和乙公司在整個(gè)交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費(fèi)，甲公司和乙公司均開具了增值稅專用發(fā)票。

　　自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　換出設(shè)備的增值稅銷項(xiàng)稅額為1 404 000×17%＝238 680（元）

　　借：固定資產(chǎn)清理 975 000

　　　　累計(jì)折舊 525 000

　　　貸：固定資產(chǎn)——××設(shè)備 1 500 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 1 500

　　　貸：銀行存款 1 500

　　借：原材料——鋼材 1 404 000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 238 680

　　　貸：固定資產(chǎn)清理 976 500

　　　　　營(yíng)業(yè)外收入 427 500

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 238 680

　　其中，營(yíng)業(yè)外收入的金額為換出設(shè)備的公允價(jià)值1 404 000元與其賬面價(jià)值975 000元（1 500 000元－525 000元）并扣除清理費(fèi)用1 500元后的余額，即427 500元。

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　（1）企業(yè)以庫(kù)存商品換入其他資產(chǎn)，應(yīng)計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，繳納增值稅。

　　換出鋼材的增值稅銷項(xiàng)稅額為1 404 000×17%＝238 680（元）

　�。�2）自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，憑增值稅專用發(fā)票，海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

　　換入設(shè)備的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為1 404 000×17%＝238 680（元）

　　借：固定資產(chǎn)——××設(shè)備 1 404 000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 238 680

　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——鋼材 1 404 000

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 238 680

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——鋼材 1 200 000

　　　貸：庫(kù)存商品——鋼材 1 200 000

　　2.涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理

　　借：換入資產(chǎn)成本（倒擠）

　　　（或借收到的補(bǔ)價(jià)）

　　　貸：換出資產(chǎn)公允價(jià)值

　　支付的相關(guān)稅費(fèi)

　�。ɑ蛸J支付的補(bǔ)價(jià)）

　　（1）支付補(bǔ)價(jià)方：

　　換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)

　　記入當(dāng)期損益的金額＝換入資產(chǎn)成本－（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值－換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

　�。�2）收到補(bǔ)價(jià)方：

　　換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值－收到的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)

　　記入當(dāng)期損益的金額＝（換入資產(chǎn)成本＋收到的補(bǔ)價(jià)）－（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值 ＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值－換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

　　【例】甲公司經(jīng)協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的以對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價(jià)為6 000 000元，已提折舊1 200 000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價(jià)值為6 750 000元，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營(yíng)業(yè)稅337 500元；乙公司持有的對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為4 500 000元，沒有計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價(jià)值為6 000 000元，乙公司支付750 000元給甲公司。乙公司換入寫字樓后用于經(jīng)營(yíng)出租目的，并擬采用成本計(jì)量模式。甲公司換入對(duì)丙公司投資仍然作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用成本法核算。甲公司轉(zhuǎn)讓寫字樓的營(yíng)業(yè)稅尚未支付，假定除營(yíng)業(yè)稅外，該項(xiàng)交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費(fèi)。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 4 800 000

　　　　累計(jì)折舊 1 200 000

　　　貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 6 000 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 337 500

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 337 500

　　注意：該營(yíng)業(yè)稅并沒有計(jì)入換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值中。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司 6 000 000

　　　　銀行存款 750 000

　　　貸：固定資產(chǎn)清理 6 750 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 1 612 500

　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入 1 612 500

　　其中，營(yíng)業(yè)外收入金額為甲公司換出固定資產(chǎn)的公允價(jià)值6 750 000元與賬面價(jià)值

　　4 800 000元之間的差額，減去處置時(shí)發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅337 500元，即1 612 500元。

　　乙公司賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn) 6 750 000④

　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司 4 500 000①

　　　　　銀行存款 750 000③

　　　　　投資收益 1 500 000②

　　其中，投資收益金額為乙公司換出長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值6 000 000元與賬面價(jià)值4 500 000元之間的差額，即1 500 000元。