2013會(huì)計(jì)職稱考試《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》 第七章 非貨幣性資產(chǎn)交換

　　知識(shí)點(diǎn)預(yù)習(xí)五：涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

　　1.具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

　　【例】20×12年6月30日，為適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，甲公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中使用的辦公樓、機(jī)器設(shè)備和庫(kù)存商品換入乙公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中使用的10輛貨運(yùn)車、5輛轎車和15輛客運(yùn)汽車。

　　甲公司辦公樓的賬面原價(jià)為2 250 000元，在交換日的累計(jì)折舊為450 000元，公允價(jià)值為1 600 000元；機(jī)器設(shè)備系由甲公司于20×9年購(gòu)入，賬面原價(jià)為1 800 000元，在交換日的累計(jì)折舊為900 000元，公允價(jià)值為1 200 000元；庫(kù)存商品賬面余額為4 500 000元，市場(chǎng)價(jià)格為5 250 000元。

　　乙公司的貨運(yùn)車、轎車和客運(yùn)汽車均系2×10年初購(gòu)入，貨運(yùn)車的賬面原價(jià)為2 250 000元，在交換日的累計(jì)折舊為750 000元，公允價(jià)值為2 250 000元；轎車的賬面原價(jià)為3 000 000元，在交換日累計(jì)折舊為1 350 000元，公允價(jià)值為2 500 000元；客運(yùn)汽車的賬面原價(jià)為4 500 000元，在交換日的累計(jì)折舊為1 200 000元，公允價(jià)值為3 600 000元。

　　乙公司另外收取甲公司以銀行存款支付的623 000元，其中包括由于換出和換入資產(chǎn)公允價(jià)值不同而支付的補(bǔ)價(jià)300 000元，以及換出資產(chǎn)銷項(xiàng)稅額與換入資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的差額323 000元。

　　假定甲公司和乙公司都沒有為換出資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備；甲公司換入乙公司的貨運(yùn)車、轎車、客運(yùn)汽車均作為固定資產(chǎn)使用和管理；乙公司換入甲公司的辦公樓、機(jī)器設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用和管理，換入的庫(kù)存商品作為原材料使用和管理。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。甲公司、乙公司均開具了增值稅專用發(fā)票。甲公司交換辦公樓需要按照5%繳納營(yíng)業(yè)稅，計(jì)稅價(jià)格等于相關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值或市場(chǎng)價(jià)格。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　�。�1）換出辦公樓的營(yíng)業(yè)稅稅額=1 600 000×5%=80 000（元）

　　換出設(shè)備的增值稅銷項(xiàng)稅額=1 200 000×17%=204 000（元）

　　換出庫(kù)存商品的增值稅銷項(xiàng)稅額=5 250 000×17%=892 500（元）

　　換入貨運(yùn)車、轎車和客運(yùn)汽車的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=（2 250 000+2 500 000+3 600 000）×17%=1 419 500（元）

　　（2）計(jì)算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額

　　換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額=1 600 000+1 200 000+5 250 000=8 050 000（元）

　　換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額=2 250 000+2 500 000+3 600 000=8 350 000（元）

　　（3）計(jì)算換入資產(chǎn)總成本

　　換入資產(chǎn)的總成本=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=8 050 000+300 000+0=8 350 000（元）

　�。�4）計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的成本

　　貨運(yùn)車的成本=8 350 000×（2 250 000÷8 350 000×100%）=2 250 000（元）

　　轎車的成本=8 350 000×（2 500 000÷8 350 000×100%）=2 500 000（元）

　　客運(yùn)汽車的成本=8 350 000×（3 600 000÷8 350 000×100%）=3 600 000（元）

　　（5）會(huì)計(jì)分錄

　　借：固定資產(chǎn)清理 2 700 000

　　　　累計(jì)折舊 1 350 000

　　　貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 2 250 000

　　　　　　　　　——機(jī)器設(shè)備 1 800 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 80 000

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 80 000

　　借：固定資產(chǎn)——貨運(yùn)車 2 250 000

　　　　　　　　——轎車 2 500 000

　　　　　　　　——客運(yùn)汽車 3 600 000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1 419 500

　　　貸：固定資產(chǎn)清理 2 780 000

　　　　　主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5 250 000

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1 096 500

　　　　　銀行存款 623 000

　　　　　營(yíng)業(yè)外收入 20 000

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 4 500 000

　　　貸：庫(kù)存商品 4 500 000

　　其中，營(yíng)業(yè)外收入的金額等于甲公司換出辦公樓和設(shè)備的公允價(jià)值2 800 000元（1 600 000+1 200 000）超過(guò)其賬面價(jià)值2 700 000元[（2 250 000-450 000）+（1 800 000-900 000）]的金額，再減去支付的營(yíng)業(yè)稅金額80 000元，即20 000元。

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　�。�1）換入設(shè)備的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=1 200 000×17%=204 000（元）

　　換入原材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=5 250 000×17%=892 500（元）

　�。�2）計(jì)算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額

　　換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額=2 250 000+2 500 000+3 600 000=8 350 000（元）

　　換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額=1 600 000+1 200 000+5 250 000=8 050 000（元）

　�。�3）確定換入資產(chǎn)總成本

　　換入資產(chǎn)的總成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-收取的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=8 350 000-300 000+0=8 050 000（元）

　�。�4）計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的成本

　　辦公樓的成本=8 050 000×（1 600 000÷8 050 000×100%）=1 600 000（元）

　　機(jī)器設(shè)備的成本=8 050 000×（1 200 000÷8 050 000×100%）=1 200 000（元）

　　原材料的成本=8 050 000×（5 250 000÷8 050 000×100%）=5 250 000（元）

　�。�5）會(huì)計(jì)分錄

　　借：固定資產(chǎn)清理 6 450 000

　　　　累計(jì)折舊 3 300 000

　　　貸：固定資產(chǎn)——貨運(yùn)車 2 250 000

　　　　　　　　　——轎車 3 000 000

　　　　　　　　　——客運(yùn)汽車 4 500 000

　　借：固定資產(chǎn)——辦公樓 1 600 000

　　　　　　　　——機(jī)器設(shè)備 1 200 000

　　　　原材料 5 250 000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1 096 500

　　　　銀行存款 623 000

　　　貸：固定資產(chǎn)清理 8 350 000

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1 419 500

　　借：固定資產(chǎn)清理 1 900 000

　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入 1 900 000

　　其中，營(yíng)業(yè)外收入的金額為換出貨運(yùn)車、轎車和客運(yùn)汽車的公允價(jià)值8 350 000元（2 250 000+2 500 000+3 600 000）與賬面價(jià)值6 450 000元[（2 250 000-750 000）+（3 000 000-1 350 000）+（4 500 000-1 200 000）]的差額，即1 900 000元。

　　2.不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

　　【例】甲公司因經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略發(fā)生較大轉(zhuǎn)變，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)發(fā)生較大調(diào)整，原生產(chǎn)廠房、專利技術(shù)等已不符合生產(chǎn)新產(chǎn)品的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，2×10年1月1日，甲公司將其生產(chǎn)廠房連同專利技術(shù)與乙公司正在建造過(guò)程中的一幢建筑物、乙公司對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（采用成本法核算）進(jìn)行交換。

　　甲公司換出生產(chǎn)廠房的賬面原價(jià)為2 000 000元，已提折舊1 250 000元；專利技術(shù)賬面原價(jià)為750 000地，已攤銷金額為375 000元。

　　乙公司在建工程截止到交換日的成本為875 000元， 對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為250 000元。

　　甲公司的廠房公允價(jià)值難以取得，專利技術(shù)市場(chǎng)上并不多見，公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量。乙公司的在建工程因完工程度難以合理確定，其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，由于丙公司不是上市公司，乙公司對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量。假定甲、乙公司均未對(duì)上述資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定，因此項(xiàng)交易甲公司和乙公司分別需要繳納營(yíng)業(yè)稅56 250元和43 750元。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　（1）計(jì)算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)賬面價(jià)值總額

　　換入資產(chǎn)賬面價(jià)值總額=875 000+250 000=1 125 000（元）

　　換出資產(chǎn)賬面價(jià)值總額=（2 000 000- 1 250 000）+（750 000- 375 000）=1 125 000（元）

　�。�2）確定換入資產(chǎn)總成本

　　換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=1 125 000（元）

　�。�3）確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)成本

　　在建工程成本=1 125 000×（875 000÷1 125 000×100%）=875 000（元）

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資成本=1 125 000×（250 000÷1 125 000×100%）=250 000（元）

　�。�4）會(huì)計(jì)分錄：

　　借：固定資產(chǎn)清理 750 000

　　　　累計(jì)折舊 1 250 000

　　　貸：固定資產(chǎn)——廠房 2 000 000

　　借：在建工程——××工程 875 000

　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資 250 000

　　　　累計(jì)攤銷 375 000

　　　貸：固定資產(chǎn)清理 750 000

　　　　　無(wú)形資產(chǎn)——專利技術(shù) 750 000

　　借：營(yíng)業(yè)外支出 56 250

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 56 250

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　（1）換入資產(chǎn)賬面價(jià)值總額=（2 000 000-1 250 000）+（750 000- 375 000）=1 125 000（元）

　�。�2）確定換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=1 125 000（元）

　�。�3）確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)成本

　　廠房成本=1 125 000×（750 000÷1 125 000×100%）=750 000（元）

　　專利技術(shù)成本=1 125 000×（375 000÷1 125 000×100%）=375 000（元）

　　（4）會(huì)計(jì)分錄

　　借：固定資產(chǎn)清理 875 000

　　　貸：在建工程——××工程 875 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 43 750

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 43 750

　　借：固定資產(chǎn)——廠房 750 000

　　　　無(wú)形資產(chǎn)——專利技術(shù) 375 000

　　　　營(yíng)業(yè)外支出 43 750

　　　貸：固定資產(chǎn)清理 918 750

　　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資 250 000