第一單元 企業(yè)所得稅法律制度

二、應(yīng)納稅所得額的計算（★★★）（ P229-P241 ）

（九）應(yīng)納稅所得額的計算

應(yīng)納稅所得額＝會計利潤＋納稅調(diào)整增加額－納稅調(diào)整減少額

1. 納稅調(diào)整增加額（包括但不限于）

（ 1 ）在計算會計利潤時已經(jīng)扣除，但稅法規(guī)定根本不能扣除的項目（如稅收滯納金、工商部門的罰款等），應(yīng) 全額 調(diào)增應(yīng)納稅所得額；

（ 2 ）在計算會計利潤時已經(jīng)扣除，但超過稅法規(guī)定扣除標(biāo)準(zhǔn)的部分（如業(yè)務(wù)招待費、廣告費的超標(biāo)部分），應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

2. 納稅調(diào)整減少額（包括但不限于）

（ 1 ）彌補(bǔ)以前年度（ 5 年內(nèi)）虧損；

（ 2 ）免稅收入；

（ 3 ）加計扣除項目（如研究開發(fā)費用）。

【案例 1 】

某境內(nèi)工業(yè)企業(yè) 2012 年度生產(chǎn)經(jīng)營情況如下：

（ 1 ）銷售收入 4500 萬元；與收入相配比的銷售成本 2000 萬元；實際繳納的增值稅 700 萬元，營業(yè)稅金及附加 80 萬元。

（ 2 ）其他業(yè)務(wù)收入 300 萬元。

（ 3 ）銷售費用 1500 萬元，其中包括廣告費 800 萬元、業(yè)務(wù)宣傳費 20 萬元。

（ 4 ）管理費用 500 萬元，其中包括業(yè)務(wù)招待費 50 萬元、新產(chǎn)品研究開發(fā)費用 40 萬元。

（ 5 ）財務(wù)費用 80 萬元，其中包括向非金融機(jī)構(gòu)借款 1 年的利息支出 50 萬元，年利息率為 10% （銀行同期同類貸款年利率為 6% ）。

（ 6 ）營業(yè)外支出 30 萬元，其中包括向供貨商支付違約金 5 萬元，接受工商局罰款 1 萬元，通過市民政部門向災(zāi)區(qū)捐贈 20 萬元。

（ 7 ）投資收益 18 萬元，其中包括直接投資外地非上市的居民公司分回的稅后利潤 17 萬元和國債利息收入 1 萬元。

已知：該企業(yè)賬面會計利潤 628 萬元，該企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率為 25% ，已預(yù)繳企業(yè)所得稅 157 萬元。

要求：

（ 1 ）計算該企業(yè) 2012 年度的應(yīng)納稅所得額。

（ 2 ）計算該企業(yè) 2012 年度的應(yīng)納企業(yè)所得稅稅額。

（ 3 ）計算該企業(yè) 2012 年度應(yīng)（退）補(bǔ)的企業(yè)所得稅稅額。

【案例 1 答案】

（ 1 ）①廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費扣除限額＝（ 4500 ＋ 300 ）× 15% ＝ 720 （萬元）

廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額＝ 800 ＋ 20 － 720 ＝ 100 （萬元）

②銷售收入× 5 ‰＝（ 4500 ＋ 300 ）× 5 ‰＝ 24 （萬元）

業(yè)務(wù)招待費× 60% ＝ 50 × 60% ＝ 30 （萬元）

業(yè)務(wù)招待費扣除限額為 24 萬元，應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額＝ 50 － 24 ＝ 26 （萬元）

③新產(chǎn)品研究開發(fā)費用在計算應(yīng)納稅所得額時可按實際發(fā)生額的 50% 加計扣除，應(yīng)調(diào)減的應(yīng)納稅所得額＝ 40 × 50% ＝ 20 （萬元）

④向非金融機(jī)構(gòu)借款利息的扣除限額＝ 50 ÷ 10% × 6% ＝ 30 （萬元），應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額＝ 50 － 30 ＝ 20 （萬元）

⑤向供貨商支付的違約金 5 萬元可以在稅前扣除，無需進(jìn)行納稅調(diào)整。

⑥工商局罰款 1 萬元屬于行政性罰款，不得稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 1 萬元。

⑦公益性捐贈扣除限額＝ 628 × 12% ＝ 75.36 （萬元），該企業(yè)實際捐贈額為 20 萬元，無需進(jìn)行納稅調(diào)整。

⑧居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)的投資收益 17 萬元屬于免稅收入；國債利息收入 1 萬元屬于免稅收入。

⑨該企業(yè) 2012 年度應(yīng)納稅所得額＝ 628 ＋ 100 ＋ 26 － 20 ＋ 20 ＋ 1 － 18 ＝ 737 （萬元）

（ 2 ）該企業(yè) 2012 年度應(yīng)納企業(yè)所得稅＝ 737 × 25% ＝ 184.25 （萬元）

（ 3 ）該企業(yè) 2012 年度應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅稅額＝ 184.25 － 157 ＝ 27.25 （萬元）。

【案例 2 】

境內(nèi)居民企業(yè)甲公司（增值稅一般納稅人） 2012 年發(fā)生下列業(yè)務(wù)：

（ 1 ）銷售產(chǎn)品取得不含稅收入 2000 萬元；

（ 2 ）接受捐贈材料一批，取得對方開具的增值稅專用發(fā)票，注明價款 20 萬元，增值稅 3.40 萬元；

（ 3 ）轉(zhuǎn)讓一項專利權(quán)，取得營業(yè)外收入 60 萬元；

（ 4 ）取得特許權(quán)使用費收入 10 萬元；

（ 5 ）取得國債利息收入 2 萬元；

（ 6 ）銷售成本 1000 萬元，營業(yè)稅金及附加 100 萬元；

（ 7 ）銷售費用 500 萬元（其中包括廣告費 400 萬元），管理費用 200 萬元（其中包括業(yè)務(wù)招待費 80 萬元、新產(chǎn)品研發(fā)費用 70 萬元），財務(wù)費用 50 萬元；

（ 8 ）營業(yè)外支出 40 萬元（其中包括通過政府部門對貧困地區(qū)捐款 20 萬元、直接對某小學(xué)捐款 10 萬元、工商罰款 2 萬元）。

要求：

計算甲公司 2012 年應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅額。

【案例 2 答案】

（ 1 ）會計利潤總額＝ 2000 ＋ 20 ＋ 3.40 ＋ 60 ＋ 10 ＋ 2 － 1000 － 100 － 500 － 200 － 50 － 40 ＝ 205.40 （萬元）

（ 2 ）國債利息屬于免稅收入，納稅調(diào)整減少額為 2 萬元。

（ 3 ）廣告費扣除限額＝（ 2000 ＋ 10 ）× 15% ＝ 301.50 （萬元），納稅調(diào)整增加額＝ 400 － 301.5 ＝ 98.50 （萬元）

（ 4 ）業(yè)務(wù)招待費× 60% ＝ 80 × 60% ＝ 48 （萬元），銷售（營業(yè)）收入× 5 ‰＝（ 2000 ＋ 10 ）× 5 ‰＝ 10.05 （萬元）

業(yè)務(wù)招待費扣除限額為 10.05 萬元，納稅調(diào)整增加額＝ 80 － 10.05 ＝ 69.95 （萬元）

（ 5 ）新產(chǎn)品研發(fā)費用加計扣除 50% ，納稅調(diào)整減少額＝ 70 × 50% ＝ 35 （萬元）

（ 6 ）捐贈扣除限額＝ 205.40 × 12% ＝ 24.65 （萬元）

甲公司對貧困地區(qū)的捐款 20 萬元小于扣除限額，無需進(jìn)行納稅調(diào)整。

（ 7 ）甲公司直接對某小學(xué)的捐款不得在稅前扣除，納稅調(diào)整增加額為 10 萬元。

（ 8 ）工商罰款不得在稅前扣除，納稅調(diào)整增加額為 2 萬元。

（ 9 ）甲公司 2012 年應(yīng)納稅所得額＝ 205.40 － 2 ＋ 98.50 ＋ 69.95 － 35 ＋ 10 ＋ 2 ＝ 348.85 （萬元）

（ 10 ）甲公司 2012 年應(yīng)納所得稅額＝ 348.85 × 25% ＝ 87.21 （萬元）。

三、資產(chǎn)的稅務(wù)處理（★★）（ P242-245 ）

1. 固定資產(chǎn)

在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。

（ 1 ）不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)

①房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；

②以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；

③以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；

④已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；

⑤與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)；

⑥單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；

⑦其他不得計提折舊扣除的固定資產(chǎn)。

【解釋】（ 1 ）經(jīng)營租賃：由出租人計提折舊；（ 2 ）融資租賃：由承租人計提折舊。

【例題·多選題】根據(jù)企業(yè)所得稅法律制度的規(guī)定，下列資產(chǎn)中，不得計提折舊在企業(yè)所得稅稅前扣除的有（ ）。

A. 以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)

B. 以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)

C. 以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)

D. 以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)

【答案】 AD

【解析】以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)、以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)，不得計提折舊扣除。

（ 2 ）固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的確定

①外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)。

【相關(guān)鏈接 1 】外購的“無形資產(chǎn)”，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)。

【相關(guān)鏈接 2 】外購的“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”，以購買價款和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

②自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)。

③融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)。

④盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎(chǔ)。

⑤通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

【相關(guān)鏈接 1 】通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的“ 無形資產(chǎn) ”，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

【相關(guān)鏈接 2 】通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的“ 生產(chǎn)性生物資產(chǎn) ”，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

⑥改建的固定資產(chǎn)，除已足額提取折舊的固定資產(chǎn)和租入的固定資產(chǎn)以外的其他固定資產(chǎn)，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。

（ 3 ）固定資產(chǎn)折舊的計提方法

①固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準(zhǔn)予扣除。

②企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的“ 次月 ”起計提折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)從停止使用月份的“ 次月 ”起停止計提折舊。

③企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。

2. 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。

（ 1 ）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊的計提方法

①生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準(zhǔn)予扣除。

②企業(yè)應(yīng)當(dāng)自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的“次月”起計算折舊；停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的“次月”起停止計算折舊。

③企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。

（ 2 ）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限

①林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為 10 年。

②畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為 3 年。

3. 無形資產(chǎn)

（ 1 ）在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準(zhǔn)予扣除。

（ 2 ）下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：

①自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；

②自創(chuàng)商譽；

③與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)；

④其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn)。

（ 3 ）無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用，準(zhǔn)予扣除。

【解釋 1 】無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于 10 年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。

【解釋 2 】外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時準(zhǔn)予扣除。