第二單元 個(gè)人所得稅法律制度

二、個(gè)人所得稅的計(jì)算

（二）個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得

1. 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅，其個(gè)人投資者按照該稅目繳納個(gè)人所得稅。（ 2010 年判斷題）

2. 計(jì)征方法：按年計(jì)征

3. 計(jì)稅依據(jù)：以每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額

4. 稅率：適用 5% ～ 35% 的五級超額累進(jìn)稅率

表 5 － 6

個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得個(gè)人所得稅稅

【解釋】投資者興辦兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的（包括參與興辦），年度終了后，匯算清繳時(shí)，應(yīng)匯總從所有企業(yè)取得的應(yīng)納稅所得額，據(jù)此確定適用稅率并計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

5. 應(yīng)納稅額 = （全年收入總額－成本、費(fèi)用及損失）×適用稅率－速算扣除數(shù)

【例題】某個(gè)人獨(dú)資企業(yè) 2012 年應(yīng)納稅所得額為 181400 元，其投資者應(yīng)納個(gè)人所得稅 =181400 × 35% － 14750=48740 （元）。

6. 特殊規(guī)定

（ 1 ）個(gè)體工商戶的具體規(guī)定

①個(gè)體工商戶業(yè)主的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為 42000 元 / 年，即 3500 元 / 月。

②個(gè)體工商戶向其從業(yè)人員實(shí)際支付的合理的工資、薪金支出，允許在稅前據(jù)實(shí)扣除。

③個(gè)體工商戶撥繳的工會經(jīng)費(fèi)、發(fā)生的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)支出分別在工資薪金總額 2% 、 14% 、 2.5% 的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)據(jù)實(shí)扣除。

④個(gè)體工商戶每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入 15% 的部分，可據(jù)實(shí)扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

【例題】某個(gè)體工商戶 2012 年度銷售收入為 4000 萬元，廣告費(fèi)扣除限額 =4000 × 15%=600 （萬元）：（ 1 ）如果實(shí)際發(fā)生的廣告費(fèi)為 500 萬元，則稅前可以扣除 500 萬元；（ 2 ）如果實(shí)際發(fā)生的廣告費(fèi)為 800 萬元，則稅前可以扣除 600 萬元，超過的 200 萬元準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

⑤個(gè)體工商戶每一納稅年度發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的 60% 扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的 5 ‰。

【例題】某個(gè)體工商戶 2012 年度銷售收入為 2000 萬元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出為 25 萬元。在本題中：（ 1 ）業(yè)務(wù)招待費(fèi)× 60%=25 × 60%=15 （萬元），銷售收入× 5 ‰ =2000 × 5 ‰ =10 （萬元）；（ 2 ）在稅前準(zhǔn)予扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)為 10 萬元。

⑥個(gè)體工商戶在生產(chǎn)、經(jīng)營期間的借款利息支出，未超過中國人民銀行規(guī)定的同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額部分，準(zhǔn)予扣除。

（ 2 ）個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的具體規(guī)定

①投資者的工資不得在稅前直接扣除，投資者費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)每月為 3500 元。

【解釋 1 】投資者的工資、薪金收入不再按照工資、薪金的規(guī)定單獨(dú)征稅，而是將其并入生產(chǎn)、經(jīng)營所得一并計(jì)算，但可以扣除一定的費(fèi)用（ 42000 元 / 年，即 3500 元 / 月）。

【解釋 2 】投資者興辦兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的，其費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)由投資者選擇 在其中一個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得中扣除。

②投資者及其家庭發(fā)生的生活費(fèi)用不允許在稅前扣除。

【解釋】投資者及其家庭發(fā)生的生活費(fèi)用與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用混合在一起，并且難以劃分的，全部視為投資者個(gè)人及其家庭發(fā)生的生活費(fèi)用，不允許在稅前扣除。

③個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)向其從業(yè)人員實(shí)際支付的合理的工資、薪金支出，允許在稅前據(jù)實(shí)扣除。

④個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費(fèi)、發(fā)生的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)支出分別在工資薪金總額 2% 、 14% 、 2.5% 的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)據(jù)實(shí)扣除。

⑤個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入 15% 的部分，可據(jù)實(shí)扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。（ 2010 年單選題）

⑥個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的 60% 扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的 5 ‰。

⑦計(jì)提的各種準(zhǔn)備金不得扣除。

（三）企業(yè)、事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得

1. 范圍界定：個(gè)人承包經(jīng)營或承租經(jīng)營以及轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得

2. 計(jì)征方法：按年計(jì)征

3. 計(jì)稅依據(jù)

以每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額；減除必要的費(fèi)用是指按月減除 3500 元。

4. 稅率：適用 5% ～ 35% 的五級超額累進(jìn)稅率

5. 應(yīng)納稅額 = （納稅年度收入總額－ 3500 元× 12 個(gè)月）×適用稅率－速算扣除數(shù)

（四）勞務(wù)報(bào)酬所得（ 2012 年不定項(xiàng)選擇題）

1. 范圍界定（ 2010 年多選題）

勞務(wù)報(bào)酬所得，是指個(gè)人獨(dú)立從事 “非雇傭” 的各種勞務(wù)所取得的收入，包括：設(shè)計(jì)、醫(yī)療、法律、會計(jì)、咨詢、講學(xué)、翻譯、演出、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、代辦服務(wù)等。

【解釋 1 】如何區(qū)分勞務(wù)報(bào)酬所得和工資、薪金所得，主要看是否存在雇傭與被雇傭的關(guān)系。

【解釋 2 】個(gè)人兼職取得的收入，應(yīng)按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”（而非“工資、薪金所得”）項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。

【解釋 3 】個(gè)人擔(dān)任公司董事、監(jiān)事，但不在公司任職、受雇，其取得的董事費(fèi)、監(jiān)事費(fèi)收入，按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目征稅；個(gè)人在公司（包括關(guān)聯(lián)公司）任職、受雇，同時(shí)兼任董事、監(jiān)事的，應(yīng)將董事費(fèi)、監(jiān)事費(fèi)與個(gè)人工資收入合并，統(tǒng)一按“工資、薪金所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。（ 2011 年不定項(xiàng)選擇題、 2012 年單選題）

【解釋 4 】對商品營銷活動中，企業(yè)和單位對營銷成績突出的 “非雇員” 以培訓(xùn)班、研討會、工作考察等名義組織旅游活動，通過免收差旅費(fèi)、旅游費(fèi)對個(gè)人實(shí)行的營銷業(yè)績獎勵（包括實(shí)物、有價(jià)證券等），應(yīng)根據(jù)所發(fā)生費(fèi)用的全額作為該營銷人員當(dāng)期的勞務(wù)收入，按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅，并由提供上述費(fèi)用的企業(yè)和單位代扣代繳�？忌鷳�(yīng)注意的是：雇員按照“工資、薪金所得”計(jì)征個(gè)人所得稅，非雇員按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”計(jì)征個(gè)人所得稅。

【例題·單選題】根據(jù)個(gè)人所得稅法律制度的規(guī)定，下列收入中，應(yīng)按“勞務(wù)報(bào)酬所得”稅目繳納個(gè)人所得稅的是（ ）。（ 2012 年）

A. 退休人員再任職取得的收入

B. 從非任職公司取得的董事費(fèi)收入

C. 從任職公司取得的監(jiān)事費(fèi)收入

D. 從任職公司關(guān)聯(lián)企業(yè)取得的監(jiān)事費(fèi)收入

【答案】 B

【解析】（ 1 ）選項(xiàng) A ：退休人員再任職取得的收入，在減除按稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅；（ 2 ）選項(xiàng) BCD ：個(gè)人擔(dān)任公司董事、監(jiān)事，但不在公司任職、受雇，其取得的董事費(fèi)、監(jiān)事費(fèi)收入，按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目征稅；個(gè)人在公司（包括關(guān)聯(lián)公司）任職、受雇，同時(shí)兼任董事、監(jiān)事的，應(yīng)將董事費(fèi)、監(jiān)事費(fèi)與個(gè)人工資收入合并，統(tǒng)一按“工資、薪金所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。

2. 計(jì)征方法：按次計(jì)征

（ 1 ）只有一次性收入的，以取得該項(xiàng)收入為一次。

（ 2 ）屬于 同一事項(xiàng)連續(xù) 取得收入的，以 1 個(gè)月內(nèi) 取得的收入為一次。

3. 計(jì)稅依據(jù)

每次收入不足 4000 元的，減除費(fèi)用 800 元；每次收入在 4000 元以上的，減除 20% 的費(fèi)用，其余額為應(yīng)納稅所得額。

4. 稅率

（ 1 ）基本稅率為 20%

（ 2 ）“應(yīng)納稅所得額”（而非原始收入）超過一定金額的，加成征稅

5. 應(yīng)納稅額的計(jì)算（ 2012 年單選題）

（ 1 ）每次收入不足 4000 元的

應(yīng)納稅額 = （每次收入額－ 800 ）× 20%

（ 2 ）每次收入在 4000 元以上的

應(yīng)納稅額 = 每次收入額×（ 1 － 20% ）× 20%

（ 3 ）每次收入的“應(yīng)納稅所得額”超過 20000 元的

應(yīng)納稅額 = 應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù) = 每次收入額×（ 1 － 20% ）×適用稅率－速算扣除數(shù)

【解釋】速算扣除數(shù)（見表 5 － 7 ）不用記，試卷中一般會給出，加成的情況考生應(yīng)適當(dāng)關(guān)注。

【例題 1 】張某 2012 年 4 月取得勞務(wù)報(bào)酬所得 3000 元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 = （ 3000 － 800 ）× 20%=440 （元）。

【例題 2 】張某 2012 年 4 月取得勞務(wù)報(bào)酬所得 5000 元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 =5000 ×（ 1 － 20% ）× 20%=800 （元）。

【例題 3 】張某 2012 年 4 月取得勞務(wù)報(bào)酬所得 50000 元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 =50000 ×（ 1 － 20% ）× 30% － 2000=10000 （元）。

【例題 4 】張某 2012 年 4 月取得勞務(wù)報(bào)酬所得 100000 元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 =100000 ×（ 1 － 20% ）× 40% － 7000=25000 （元）。

（五） 稿酬所得（ 2011 年不定項(xiàng)選擇題、 2012 年不定項(xiàng)選擇題）

1. 范圍界定（ 2011 年單選題）

稿酬所得，是指個(gè)人因其作品以圖書、報(bào)刊形式 “出版、發(fā)表” 而取得的收入，作品包括文學(xué)作品、書畫作品、攝影作品，以及其他作品。

【解釋 1 】考生應(yīng)注意稿酬所得與勞務(wù)報(bào)酬所得的區(qū)別，稿酬所得強(qiáng)調(diào)的是作品的“出版、發(fā)表”。

【解釋 2 】作者去世后，財(cái)產(chǎn)繼承人取得的遺作稿酬，應(yīng)征收個(gè)人所得稅。

【解釋 3 】任職、受雇于 “報(bào)紙、雜志” 等單位的記者、編輯等 “專業(yè)人員” ，因在本單位的報(bào)紙、雜志上發(fā)表作品取得的所得，屬于因任職、受雇而取得的所得，應(yīng)與其當(dāng)月工資收入合并，按“工資、薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。除上述專業(yè)人員以外，其他人員在本單位的報(bào)紙、雜志上發(fā)表作品取得的所得，應(yīng)按“稿酬所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。

【解釋 4 】 “出版社” 的專業(yè)作者撰寫、編寫或翻譯的作品，由本社以圖書形式出版而取得的稿費(fèi)收入，應(yīng)按“稿酬所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。

2. 計(jì)稅依據(jù)

每次收入不超過 4000 元的，減除費(fèi)用 800 元；每次收入在 4000 元以上的，減除 20% 的費(fèi)用，其余額為應(yīng)納稅所得額。

3. 稅率：基本稅率為 20% ，并對應(yīng)納稅額減征 30%

【解釋 1 】稿酬所得的實(shí)際稅率 =20% ×（ 1 － 30% ） =14% 。

【解釋 2 】稿酬所得沒有“加成征稅”的問題。

4. 應(yīng)納稅額的計(jì)算

（ 1 ）每次收入不超過 4000 元的

應(yīng)納稅額 = （每次收入額－ 800 ）× 20% ×（ 1 － 30% ）

（ 2 ）每次收入在 4000 元以上的

應(yīng)納稅額 = 每次收入額×（ 1 － 20% ）× 20% ×（ 1 － 30% ）

【例題 1 】張某 2012 年 3 月取得稿酬 3800 元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 = （ 3800 － 800 ）× 20% ×（ 1 － 30% ） =420 （元）。

【例題 2 】張某 2012 年 3 月取得稿酬 50000 元，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 =50000 ×（ 1 － 20% ）× 20% ×（ 1 － 30% ） =5600 （元）。

5. 計(jì)征方法：按次計(jì)征

（ 1 ）同一作品再版取得的所得，應(yīng)視作另一次稿酬所得計(jì)征個(gè)人所得稅。

（ 2 ）同一作品先在報(bào)刊上連載，然后再出版，或者先出版，再在報(bào)刊上連載的，應(yīng)視為兩次稿酬所得征稅，即連載作為一次，出版作為另一次。

（ 3 ）同一作品在報(bào)刊上連載取得收入的， 以連載完成后取得的所有收入合并 為一次，計(jì)征個(gè)人所得稅。

（ 4 ）同一作品在出版和發(fā)表時(shí)，以預(yù)付稿酬或分次支付稿酬等形式取得的稿酬收入，應(yīng)合并計(jì)算為一次。

（ 5 ）同一作品出版、發(fā)表后， 因添加印數(shù)而追加稿酬 的，應(yīng)與以前出版、發(fā)表時(shí)取得的稿酬 合并計(jì)算 為一次，計(jì)征個(gè)人所得稅。

【例題 1 】某作家 1 月 5 日從甲出版社取得稿酬 600 元， 4 月 20 日從乙出版社取得稿酬 2000 元。在本題中：（ 1 ）由于稿酬按次征稅， 1 月 5 日取得的稿酬不繳納個(gè)人所得稅（注意不能合并征收）；（ 2 ） 4 月 20 日的稿酬應(yīng)納個(gè)人所得稅 = （ 2000 － 800 ）× 20% ×（ 1 － 30% ） =168 （元） 。

【例題 2 】 某作家完成了一部短篇小說， 3 月份第一次出版獲得稿酬 2000 元， 8 月份該小說再版獲得稿酬 500 元。在本題中：（ 1 ）同一作品再版取得的所得，應(yīng)視作另一次稿酬所得計(jì)征個(gè)人所得稅；（ 2 ）第一次的稿酬所得 應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 = （ 2000 － 800 ）× 20% ×（ 1 － 30% ） =168 （元）；（ 3 ）再版的稿酬所得低于 800 元，無需繳納個(gè)人所得稅。

【例題 3 】某作家的一篇小說在一家晚報(bào)上連載三個(gè)月，三個(gè)月的稿酬收入分別為 700 元、 800 元和 900 元。在本題中：（ 1 ） 同一作品在報(bào)刊上連載取得的收入，以連載完成后取得的所有收入合并為一次，計(jì)征個(gè)人所得稅；（ 2 ） 該作家稿酬所得應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 = （ 700 ＋ 800 ＋ 900 － 800 ）× 20% ×（ 1 － 30% ） =224 （ 元）。