第三單元 其他稅種

一、印花稅（★★★）（ P333-P343 ）

1. 納稅人

（ 1 ）印花稅的納稅人，是指在中國境內(nèi)書立、領受、使用稅法所列憑證的單位和個人，主要包括：立合同人、立賬簿人、立據(jù)人、各類電子憑證的簽訂人、領受人和使用人。

（ 2 ）簽訂合同的各方當事人都是印花稅的納稅人，但 不包括 合同的擔保人、證人和鑒定人。（ 2008 年單選題、 2011 年多選題、 2012 年單選題）

（ 3 ）在國外書立、領受，但在國內(nèi)使用的應稅憑證，其使用人為納稅人。

【例題 1 •多選題】關(guān)于印花稅納稅人的下列表述中，正確的有（ ）。（ 2011 年）

A. 會計賬簿以立賬簿人為納稅人

B. 產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)以立據(jù)人為納稅人

C. 建筑工程合同以合同當事人為納稅人

D. 房屋產(chǎn)權(quán)證以領受人為納稅人

【答案】 ABCD

【解析】根據(jù)書立、領受和使用應稅憑證的不同，印花稅的納稅人可分為立合同人、立據(jù)人、立賬簿人、領受人和使用人等。

【例題 2 •單選題】甲向乙購買一批貨物，合同約定丙為鑒定人，丁為擔保人，關(guān)于該合同印花稅納稅人的下列表述中，正確的是（ ）。（ 2012 年）

A. 甲和乙為納稅人

B. 甲和丙為納稅人

C. 乙和丁為納稅人

D. 甲和丁為納稅人

【答案】 A

【解析】簽訂合同的各方當事人都是印花稅的納稅人，但不包括合同的擔保人、證人和鑒定人。

2. 征稅范圍（ 2007 年多選題、 2009 年多選題、 2011 年單選題）

（ 1 ）經(jīng)濟合同（ 10 類）

購銷合同、加工承攬合同、建設工程勘察設計合同、建筑安裝工程承包合同、財產(chǎn)租賃合同、貨物運輸合同、倉儲保管合同、借款合同（包括融資租賃合同）、財產(chǎn)保險合同、技術(shù)合同

【解釋 1 】技術(shù)合同包括技術(shù)開發(fā)合同、技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同、技術(shù)咨詢合同和技術(shù)服務合同。其中，技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同包括專利申請權(quán)轉(zhuǎn)讓、非專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓所書立的合同，但不包括專利權(quán)轉(zhuǎn)讓、專利實施許可所書立的合同，后者適用于“ 產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù) ”。

【解釋 2 】不論合同是否兌現(xiàn)或 能否按期兌現(xiàn) ，都應當繳納印花稅。

【解釋 3 】辦理一項業(yè)務（如貨物運輸、倉儲保管、財產(chǎn)保險、銀行借款等），如果既書立合同，又開立單據(jù)，只就合同貼花；凡不書立合同，只開立單據(jù)，以單據(jù)作為合同使用的，其使用的單據(jù)應按規(guī)定貼花。

（ 2 ）產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)

產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)包括財產(chǎn)所有權(quán)、版權(quán)、商標專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)共 5 項產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移書據(jù)。

【解釋 1 】 財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)， 是指經(jīng)政府管理機關(guān)登記注冊的不動產(chǎn)、動產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所書立的書據(jù)，包括股份制企業(yè)向社會公開發(fā)行的股票，因購買、繼承、贈與所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)。

【解釋 2 】土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、商品房銷售合同按照 產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù) 征收印花稅。

（ 3 ）營業(yè)賬簿

（ 4 ）權(quán)利、許可證照

權(quán)利、許可證照包括房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營業(yè)執(zhí)照、商標注冊證、專利證、土地使用證。

【例題 1 •多選題】根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，下列各項中，屬于印花稅征稅范圍的有（ ）。（ 2007 年）

A. 土地使用權(quán)出讓合同

B. 土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同

C. 商品房銷售合同

D. 房屋產(chǎn)權(quán)證

【答案】 ABCD

【解析】（ 1 ）選項 ABC ：屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目；（ 2 ）選項 D ：屬于“權(quán)利、許可證照”稅目。

【例題 2 •多選題】根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，下列各項中，屬于印花稅征稅范圍的有 ( ）。（ 2009 年）

A. 工商營業(yè)執(zhí)照

B. 土地使用權(quán)出讓合同

C. 土地使用證

D. 商品房銷售合同

【答案】 ABCD

【解析】（ 1 ）選項 AC ：屬于“權(quán)利、許可證照”的征稅范圍；（ 2 ）選項 BD ：屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”的征稅范圍。

【例題 3 •單選題】根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，下列各項中，不征收印花稅的是（ ）。（ 2011 年）

A. 工商營業(yè)執(zhí)照

B. 房屋產(chǎn)權(quán)證

C. 土地使用證

D. 稅務登記證

【答案】 D

【解析】應當繳納印花稅的權(quán)利、許可證照包括：房屋產(chǎn)權(quán)證（選項 B ）、工商營業(yè)執(zhí)照（選項 A ）、商標注冊證、專利證、土地使用證（選項 C ），不包括稅務登記證（選項 D ）。

3. 稅率

印花稅的稅率有兩種形式：比例稅率和定額稅率

4. 計稅依據(jù)（ 2008 年多選題、 2012 年多選題）

（ 1 ）合同：以憑證所載金額作為計稅依據(jù)。

【解釋 1 】以憑證上的“金額”、“費用”作為計稅依據(jù)的，應當“全額”計稅，不得作任何扣除。

【解釋 2 】載有兩個或兩個以上應適用不同稅目稅率經(jīng)濟事項的同一憑證，如分別記載金額的，應分別計算應納稅額，相加后按合計稅額貼花；如未分別記載金額的，按稅率高的計稅貼花。

（ 2 ）營業(yè)賬簿中記載資金的賬簿：以“ 實收資本”和“資本公積 ”兩項的合計金額作為計稅依據(jù)。

（ 3 ）不記載金額的營業(yè)賬簿、權(quán)利許可證照（房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營業(yè)執(zhí)照、專利證、商標注冊證、土地使用證）和輔助性賬簿（企業(yè)的日記賬簿、各種明細分類賬簿），以憑證或賬簿件數(shù)作為計稅依據(jù)。（ 2011 年判斷題）

【例題 1 •多選題】根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，下列各項中，以所載金額作為計稅依據(jù)繳納印花稅的有（　�。�。（ 2008 年）

A. 產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)

B. 借款合同

C. 財產(chǎn)租賃合同

D. 工商營業(yè)執(zhí)照

【答案】 ABC

【解析】（ 1 ）選項 ABC ：產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、財產(chǎn)租賃合同、借款合同以憑證所載金額作為計稅依據(jù)；（ 2 ）選項 D ：工商營業(yè)執(zhí)照以憑證件數(shù)作為計稅依據(jù)。

【例題 2 •多選題】關(guān)于印花稅計稅依據(jù)的下列表述中，符合法律規(guī)定的有（ ）。（ 2012 年）

A. 財產(chǎn)租賃合同以租賃金額為計稅依據(jù)

B. 財產(chǎn)保險合同以保險費為計稅依據(jù)

C. 工商營業(yè)執(zhí)照以注冊資金為計稅依據(jù)

D. 商標注冊證以件數(shù)為計稅依據(jù)

【答案】 ABD

【解析】選項 CD ：權(quán)利許可證照（包括房屋產(chǎn)權(quán)證、土地使用證、工商營業(yè)執(zhí)照、商標注冊證和專利證）按照件數(shù)作為計稅依據(jù)。

【例題 3 •單選題】北京的甲公司與法國的乙公司在巴黎簽訂了一份購銷合同，合同所載金額為 6000 萬元人民幣。已知，購銷合同適用的印花稅稅率為 0.3 ‰。根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，甲公司回國履行合同時應繳納印花稅（ ）萬元。

A.1.8 B.0

C.0.9 D.3.6

【答案】 A

【解析】（ 1 ）印花稅的征稅范圍，不僅包括在我國境內(nèi)書立、領受的憑證，而且包括在境外書立、領受但在我國境內(nèi)使用，在我國境內(nèi)具有法律效力，受我國法律保護的憑證；（ 2 ）甲公司應繳納印花稅 =6000 × 0.3 ‰ =1.8 （萬元）。

【例題 4 •單選題】 2013 年 3 月，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了一份合同，甲向乙銷售貨物并負責運輸?shù)揭抑付ǖ牡攸c，合同所載金額為 300 萬元，其中包括貨款和貨物運輸費用。已知，貨物買賣合同適用的印花稅稅率為 0.3 ‰，貨物運輸合同適用的印花稅稅率為 0.5 ‰。根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，甲企業(yè)應繳納印花稅（ ）萬元。

A.0.24 B.0.15

C.0.09 D.0.06

【答案】 B

【解析】載有兩個或兩個以上應適用不同稅目稅率經(jīng)濟事項的同一憑證，如分別記載金額的，應分別計算應納稅額，相加后按合計稅額貼花；如未分別記載金額的，按稅率高的計稅貼花。因此，甲企業(yè)應繳納印花稅 =300 × 0.5 ‰ =0.15 （萬元）。

【例題 5 •單選題】甲公司 2013 年 3 月開業(yè)，領受房產(chǎn)證、工商營業(yè)執(zhí)照、商標注冊證、土地使用證各一件；與乙公司簽訂加工承攬合同一份，合同載明由委托方甲公司提供原材料 300 萬元，需支付給乙公司不含稅加工費 20 萬元；另訂立財產(chǎn)保險合同一份，保險金額為 1000 萬元，支付保險費 10 萬元。已知，加工承攬合同的印花稅稅率為 0.5 ‰，財產(chǎn)保險合同的印花稅稅率為 1 ‰，權(quán)利、許可證照的定額稅率為每件 5 元。根據(jù)印花稅法律制度的規(guī)定，甲公司應繳納印花稅（ ）元。

A.200 B.220

C.240 D.600

【答案】 B

【解析】（ 1 ）加工承攬合同的計稅依據(jù)為加工費，應納印花稅 =200000 × 0.5 ‰ =100 （元）；（ 2 ）財產(chǎn)保險合同的計稅依據(jù)為保險費，應納印花稅 =100000 × 1 ‰ =100 （元）；（ 3 ）權(quán)利、許可證照應納印花稅 =5 × 4=20 （元）；（ 4 ）甲公司合計應繳納的印花稅 =100+100+20=220 （元）。

二、煙葉稅（ 2013 年新增）（★）（ P360-P361 ）

1. 納稅人

煙葉稅的納稅人為在我國境內(nèi)“ 收購 ”煙葉的單位。

【解釋】因為我國實行煙草專賣制度，因此煙葉稅的納稅人具有特定性，一般是有權(quán)收購煙葉的煙草公司或者受其委托收購煙葉的單位。煙葉稅的稅負由煙草公司負擔，征收煙葉稅不會增加農(nóng)民負擔。

2. 征稅范圍

煙葉稅的征稅范圍包括晾曬煙葉、烤煙葉。

3. 稅率

煙葉稅實行比例稅率，稅率為 20% 。

4. 計稅依據(jù)

煙葉稅的計稅依據(jù)是納稅人收購煙葉的收購金額，具體包括納稅人支付給煙葉銷售者的煙葉收購價款和價外補貼。價外補貼統(tǒng)一暫按煙葉收購價款的 10% 計入收購金額。

應納稅額 = 煙葉收購價款×（ 1+10% ）× 20%

【例題•單選題】某卷煙廠 2013 年 6 月收購煙葉生產(chǎn)卷煙，收購憑證上注明價款 50 萬元，并向煙葉生產(chǎn)者支付了收購價款 10% 的價外補貼。已知，煙葉稅的稅率為 20% 。根據(jù)煙葉稅法律制度的規(guī)定，該卷煙廠 6 月份應繳納煙葉稅（ ）萬元。

A.9 B.10

C.11 D.12

【答案】 C

【解析】應繳納煙葉稅 = 煙葉收購價款×（ 1+10% ）× 20%=50 ×（ 1+10% ）× 20%=11 （萬元）。

三、資源稅（★★★）（ P344-P349 ）

1. 納稅人

資源稅的納稅人是指在我國境內(nèi)開采應稅礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的單位和個人。

【解釋 1 】資源稅是對在我國境內(nèi)“生產(chǎn)鹽或者開采應稅礦產(chǎn)品”的單位或者個人征收，“進口”的礦產(chǎn)品和鹽不征收資源稅。

【解釋 2 】資源稅是對生產(chǎn)鹽或者開采應稅礦產(chǎn)品進行銷售或者自用的單位和個人征收的，在“ 銷售或者自用 ”時 一次性 征收，而對“ 批發(fā)、零售 ”已稅礦產(chǎn)品和鹽的單位和個人不征收資源稅。

【相關(guān)鏈接】車輛購置稅實行一次性征收制度，購置已征車輛購置稅的車輛，不再征收車輛購置稅。進口自用應稅車輛應繳納車輛購置稅。

2. 征稅范圍

目前資源稅的征稅范圍僅包括礦產(chǎn)品和鹽類，具體包括：

（ 1 ）原油：僅限于開采的“天然原油”， 不包括人造石油

【解釋】開采原油過程中用于加熱、修井的原油，免稅。（ 2009 年單選題）

（ 2 ）天然氣：專門開采或者與原油同時開采的天然氣

（ 3 ）煤炭：僅限于原煤，不包括洗煤、選煤及其他煤炭制品

（ 4 ）其他非金屬礦原礦：包括寶石、金剛石、玉石、大理石、花崗石等

（ 5 ）黑色金屬礦原礦：包括鐵礦石、錳礦石和鉻礦石

（ 6 ）有色金屬礦原礦：包括銅礦石、鉛鋅礦石、鋁礦石、鎳礦石等

（ 7 ）鹽：包括固體鹽（海鹽原鹽、湖鹽原鹽和井礦鹽）和液體鹽

【解釋】征收資源稅的 7 個稅目僅限于“初級礦產(chǎn)品或者原礦”，而加工后的資源產(chǎn)品不屬于資源稅的征稅范圍。

3. 稅率（ 2013 年重大調(diào)整）

資源稅采用比例稅率和定額稅率兩種形式，對“原油和天然氣”兩個稅目按照比例稅率（銷售額的 5% ～ 10% ）從價征收，其他稅目按照固定稅額從量征收。

【相關(guān)鏈接】印花稅的稅率有兩種形式：比例稅率和定額稅率。

4. 計稅依據(jù)（ 2013 年重大調(diào)整）

資源稅以納稅人開采或者生產(chǎn)應稅礦產(chǎn)品的銷售額或者銷售數(shù)量為計稅依據(jù)。

（ 1 ）銷售額

銷售額是指納稅人銷售應稅產(chǎn)品（原油和天然氣）向購買方收取的全部價款和價外費用，但不包括收取的增值稅銷項稅額。

【解釋 1 】價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。

【解釋 2 】同時符合以下條件的代墊運輸費用，不屬于價外費用：（ 1 ）承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的；（ 2 ）納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。

【解釋 3 】同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，不屬于價外費用：（ 1 ）由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費；（ 2 ）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；（ 3 ）所收款項全額上繳財政。

【解釋 4 】納稅人申報的應稅產(chǎn)品銷售額明顯偏低并且無正當理由的、有視同銷售應稅產(chǎn)品行為而無銷售額的，除財政部、國家稅務總局另有規(guī)定外，按 下列順序 確定銷售額：（ 1 ）按納稅人最近時期同類產(chǎn)品的 平均 銷售價格確定；（ 2 ）按其他納稅人最近時期同類產(chǎn)品的 平均 銷售價格確定；（ 3 ）按 組成計稅價格 確定。組成計稅價格為：組成計稅價格 = 成本×（ 1+ 成本利潤率）÷（ 1 －稅率）

（ 2 ）銷售數(shù)量 （ 2011 年單選題）

①納稅人開采或者生產(chǎn)應稅產(chǎn)品銷售的，以 實際銷售數(shù)量 為銷售數(shù)量。

②納稅人開采或者生產(chǎn)應稅產(chǎn)品自用的，以移送時的自用數(shù)量為銷售數(shù)量，自產(chǎn)自用包括生產(chǎn)自用和非生產(chǎn)自用。

【解釋】 納稅人開采或者生產(chǎn)應稅產(chǎn)品，自用于連續(xù)生產(chǎn)應稅產(chǎn)品的，不繳納資源稅；自用于其他方面的，視同銷售，繳納資源稅。（ 2013 年新增）

③納稅人不能準確提供應稅產(chǎn)品銷售數(shù)量或者移送使用數(shù)量的，以應稅產(chǎn)品的產(chǎn)量或者主管稅務機關(guān)確定的折算比換算成的數(shù)量為計征資源稅的銷售數(shù)量。

【解釋】 納稅人以自產(chǎn)的液體鹽加工固體鹽，按固體鹽稅額征稅，以加工的固體鹽數(shù)量為課稅數(shù)量。納稅人以外購的液體鹽加工成固體鹽，其加工固體鹽所耗用液體鹽的已納稅額準予抵扣。

【例題】某鹽場 2013 年 3 月份以自產(chǎn)液體鹽 3.6 萬噸和外購液體鹽 2 萬噸（已按 5 元 / 噸繳納了 資源稅）加工固體鹽 1.8 萬噸，當月全部對外銷售，取得銷售收入 1080 萬元，已知：固體鹽稅額 30 元 / 噸。該鹽場 3 月份應納資源稅稅額＝課稅數(shù)量×適用的單位稅額－外購液體鹽已納資源稅稅額 =1.8 × 30 － 2 × 5=44 （萬元）。

5. 納稅義務發(fā)生時間 （ 2008 年多選題、 2012 年判斷題）

（ 1 ）納稅人采取分期收款結(jié)算方式的，為銷售合同規(guī)定的收款日期的當天。

（ 2 ）納稅人采取預收貨款結(jié)算方式的，為發(fā)出應稅產(chǎn)品的當天。

（ 3 ）納稅人采取上述結(jié)算方式以外的其他結(jié)算方式的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天。

（ 4 ）納稅人自產(chǎn)自用應稅產(chǎn)品的，為移送使用應稅產(chǎn)品的當天。

（ 5 ）扣繳義務人代扣代繳稅款的，為支付首筆貨款或者開具應支付貨款憑據(jù)的當天。

【例題·多選題】根據(jù)資源稅法律制度的規(guī)定，關(guān)于資源稅納稅義務發(fā)生時間的下列表述中，正確的有（　�。�。（ 2008 年）

A. 采用分期收款結(jié)算方式銷售應稅產(chǎn)品的，為發(fā)出應稅產(chǎn)品的當天

B. 采用預收貨款結(jié)算方式銷售應稅產(chǎn)品的，為收到貨款的當天

C. 自產(chǎn)自用應稅產(chǎn)品的，為移送使用應稅產(chǎn)品的當天

D. 扣繳義務人代扣代繳稅款的納稅義務發(fā)生時間，為支付首筆貨款或者開具應支付貨款憑據(jù)的當天

【答案】 CD

【解析】 （ 1 ）選項 A ：納稅人采取分期收款結(jié)算方式的，其納稅義務發(fā)生時間，為銷售合同規(guī)定的收款日期的當天；（ 2 ）選項 B ：納稅人采取預收貨款結(jié)算方式的，其納稅義務發(fā)生時間，為發(fā)出應稅產(chǎn)品的當天。