第九節(jié) 無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)

一、無形資產(chǎn)

（一）無形資產(chǎn)概述

1. 無形資產(chǎn)的概念和特征

（ 1 ）無形資產(chǎn)的概念

無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。

（ 2 ）無形資產(chǎn)的特征

①不具有實(shí)物形態(tài)

②具有可辨認(rèn)性

商譽(yù)不屬于無形資產(chǎn) 。

③屬于非貨幣性長期資產(chǎn)

【例題 137 ·判斷題】無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn)，包括可辨認(rèn)非貨幣性無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。（ ）

【答案】×

【解析】無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。如商譽(yù)不屬于無形資產(chǎn)。

2. 無形資產(chǎn)的內(nèi)容

無形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。

（二）無形資產(chǎn)的賬務(wù)處理

1. 無形資產(chǎn)核算應(yīng)設(shè)置的會(huì)計(jì)科目

為了核算無形資產(chǎn)的取得、攤銷和處置等情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“無形資產(chǎn)”、“累計(jì)攤銷”等科目。

2. 無形資產(chǎn)的取得

無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。企業(yè)取得無形資產(chǎn)的主要方式有外購、自行研究開發(fā)等。取得的方式不同，其會(huì)計(jì)處理也有所差別。

（ 1 ）外購的無形資產(chǎn)，其成本包括購買 價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出 。企業(yè)購入的無形資產(chǎn)，應(yīng)按實(shí)際支付的成本，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。

下列各項(xiàng)不包括在無形資產(chǎn)的初始成本中：

①為引入新產(chǎn)品進(jìn)行宣傳發(fā)生的廣告費(fèi)、管理費(fèi)用及其他間接費(fèi)用；

②無形資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途以后發(fā)生的費(fèi)用。

【例題 138 ·多選題】下列各項(xiàng)中，應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的有（ ）。（ 2012 年）

A. 經(jīng)營租入管理用設(shè)備的租賃費(fèi)

B. 取得長期股權(quán)投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)

C. 購進(jìn)原材料在運(yùn)輸途中發(fā)生的合理損耗

D. 按法定程序申請取得專利而發(fā)生的費(fèi)用

【答案】 BCD

【解析】選項(xiàng) A 計(jì)入管理費(fèi)用；選項(xiàng) B ，教材中只涉及企業(yè)合并以外方式取得的長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理，發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計(jì)入長期股權(quán)投資成本；選項(xiàng) C 計(jì)入材料成本；選項(xiàng) D 計(jì)入無形資產(chǎn)成本。

【例題 139 ·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人， 2009 年 1 月 5 日以 2 700 萬元購入一項(xiàng)專利權(quán)，另支付相關(guān)稅費(fèi) 120 萬元。為推廣由該專利權(quán)生產(chǎn)的產(chǎn)品，甲公司發(fā)生廣告宣傳費(fèi) 60 萬元。該專利權(quán)預(yù)計(jì)使用 5 年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用直線法攤銷。假設(shè)不考慮其他因素， 2009 年 12 月 31 日該專利權(quán)的賬面價(jià)值為（ ）萬元。（ 2010 年）

A.2 160 　 B.2 256 　 C.2 304 　 　 D.2 700

【答案】 B

【解析】為推廣由該專利權(quán)生產(chǎn)的產(chǎn)品，甲公司發(fā)生廣告宣傳費(fèi)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。 2009 年 12 月 31 日該專利權(quán)的賬面價(jià)值 =(2 700+120)- （ 2 700+120 ） /5=2 256 （萬元）。

（ 2 ）自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的支出應(yīng)區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出。

研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性有計(jì)劃的調(diào)查；開發(fā)是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“研發(fā)支出”科目，核算企業(yè)進(jìn)行研究與開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的各項(xiàng)支出，按照研究開發(fā)項(xiàng)目，分別以“費(fèi)用化支出”與“資本化支出”進(jìn)行明細(xì)核算。

企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，不滿足資本化條件的，借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”科目，滿足資本化條件的，借記“研發(fā)支出——資本化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目。

研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，應(yīng)按“研發(fā)支出——資本化支出”科目的余額，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“研發(fā)支出——資本化支出”科目。

期 ( 月 ) 末，應(yīng)將“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”科目歸集的金額轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”科目，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”科目。

研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理如下圖所示：

【教材例 1-111 】甲公司自行研究、開發(fā)一項(xiàng)技術(shù)，截至 2 × 11 年 12 月 31 日，發(fā)生研發(fā)支出合計(jì) 2 000 000 元，經(jīng)測試該項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)完成了研究階段，從 2 × 12 年 1 月 1 日開始進(jìn)入開發(fā)階段。 2 × 12 年發(fā)生開發(fā)支出 300 000 元，假定符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 6 號——無形資產(chǎn)》規(guī)定的開發(fā)支出資本化條件。 2 × 12 年 6 月 30 日，該項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)結(jié)束，最終開發(fā)出一項(xiàng)非專利技術(shù)。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

（ 1 ） 2 × 11 年發(fā)生的研發(fā)支出：

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 2 000 000

貸：銀行存款等 2 000 000

（ 2 ） 2 × 11 年 12 月 31 日，發(fā)生的研發(fā)支出全部屬于研究階段的支出：

借：管理費(fèi)用 2 000 000

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 2 000 000

（ 3 ） 2 × 12 年，發(fā)生開發(fā)支出并滿足資本化確認(rèn)條件：

借：研發(fā)支出——資本化支出 300 000

貸：銀行存款等 300 000

（ 4 ） 2 × 12 年 6 月 30 日，該技術(shù)研發(fā)完成并形成無形資產(chǎn)：

借：無形資產(chǎn) 300 000

貸：研發(fā)支出——資本化支出 30 0000

【例題 140 ·單選題】 2011 年 3 月某企業(yè)開始自行研發(fā)一項(xiàng)非專利技術(shù) , 至 2011 年 12 月 31 日研發(fā)成功并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài) , 累計(jì)研究支出為 160 萬元 , 累計(jì)開發(fā)支出為 500 萬元（其中符合資本化條件的支出為 400 萬元）。該非專利技術(shù)使用壽命不能合理確定，假定不考慮其他因素，該業(yè)務(wù)導(dǎo)致企業(yè) 2011 年度利潤總額減少（ ）萬元。（ 2012 年）

A.100 B.160 C.260 D.660

【答案】 C

【解析】研究階段支出 160 萬元和開發(fā)階段不符合資本化條件支出 100 萬元應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，所以減少 2011 年的利潤總額 160+100=260 （萬元）。

【例題 141 ·判斷題】企業(yè)無法可靠區(qū)分研究階段和開發(fā)階段支出的，應(yīng)將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部資本化計(jì)入無形資產(chǎn)成本。（ ）（ 2010 年）

【答案】×

【解析】研發(fā)支出如果無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，那么發(fā)生的支出應(yīng)該全部費(fèi)用化處理，不應(yīng)計(jì)入無形資產(chǎn)成本。

【例題 142 ·單選題】 2007 年 8 月 1 日，某企業(yè)開始研究開發(fā)一項(xiàng)新技術(shù)，當(dāng)月共發(fā)生研發(fā)支出 800 萬元，其中，費(fèi)用化的金額 650 萬元，符合資本化條件的金額 150 萬元。 8 月末，研發(fā)活動(dòng)尚未完成。該企業(yè) 2007 年 8 月應(yīng)計(jì)入當(dāng)期利潤總額的研發(fā)支出為（ ）萬元。 (2008 年 )

A.0 B.150 C.650 D.800

【答案】 C

【解析】只有費(fèi)用化部分在當(dāng)期計(jì)入管理費(fèi)用科目中，才會(huì)影響當(dāng)期利潤總額。因研發(fā)活動(dòng)尚未完成，所以符合資本化條件的金額 150 萬元不影響利潤總額。

【例題 143 ·判斷題】研究開發(fā)支出中的開發(fā)支出應(yīng)資本化，計(jì)入無形資產(chǎn)成本。（ ）

【答案】×

【解析】研究開發(fā)支出中的開發(fā)支出，符合資本化條件的應(yīng)資本化，計(jì)入無形資產(chǎn)成本。

3. 無形資產(chǎn)的攤銷

（ 1 ）進(jìn)行攤銷處理的無形資產(chǎn)的范圍

企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)進(jìn)行攤銷。使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。

（ 2 ）無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額、攤銷期和攤銷方法

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：①有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)；②可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。

無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額是指無形資產(chǎn)的成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自可供使用 ( 即其達(dá)到預(yù)定用途 ) 當(dāng)月起開始攤銷，處置當(dāng)月不再攤銷。

無形資產(chǎn)攤銷方法包括直線法、生產(chǎn)總量法等。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)的攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。

【例題 144 ·單選題】下列各項(xiàng)中，關(guān)于無形資產(chǎn)攤銷表述不正確的是（ ）。（ 2012 年）

A. 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷

B. 出租無形資產(chǎn)的攤銷額應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用

C. 使用壽命有限的無形資產(chǎn)處置當(dāng)月不再攤銷

D. 無形資產(chǎn)的攤銷方法主要有直線法和生產(chǎn)總量法

【答案】 B

【解析】出租無形資產(chǎn)的攤銷額計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”科目。

【例題 145 ·判斷題】使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自達(dá)到預(yù)定用途的下月起開始攤銷。（ ）（ 2012 年）

【答案】×

【解析】使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自可供使用（即達(dá)到預(yù)定使用用途）當(dāng)月起開始攤銷。

【例題 146 ·判斷題】企業(yè)取得的使用壽命有限的無形資產(chǎn)均應(yīng)按直線法攤銷。（ ）

【答案】×

【解析】企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。

【例題 147 ·單選題】關(guān)于無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，下列說法中正確的是（ ）。

A. 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應(yīng)該按系統(tǒng)合理的方法攤銷

B. 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其攤銷金額應(yīng)按 10 年攤銷

C. 企業(yè)無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式

D. 無形資產(chǎn)的攤銷方法只有直線法

【答案】 C

【解析】使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。

【例題 148 ·單選題】甲公司 2009 年年初開始進(jìn)行新產(chǎn)品研究開發(fā)， 2009 年度投入研究費(fèi)用 300 萬元， 2010 年度投入開發(fā)費(fèi)用 600 萬元（假定均符合資本化條件），至 2011 年年初獲得成功，并向國家專利局提出專利權(quán)申請且獲得專利權(quán)，實(shí)際發(fā)生包括注冊登記費(fèi)等 90 萬元。該項(xiàng)專利權(quán)法律保護(hù)年限為 10 年，預(yù)計(jì)使用年限 12 年。則甲公司對該項(xiàng)專利權(quán) 2011 年度應(yīng)攤銷的金額為（ ）萬元。

A.55 B.69 C. 80 D. 96

【答案】 B

【解析】該項(xiàng)專利權(quán)的入賬價(jià)值 =600+90=690( 萬元 ) ，應(yīng)按照 10 年期限攤銷， 2011 年度應(yīng)攤銷的金額 =690 ÷ 10=69 （萬元）。