二、應(yīng)交增值稅

3. 銷售物資或者提供應(yīng)稅勞務(wù)

企業(yè)銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照營業(yè)收入和應(yīng)收取的增值稅額，借記“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按專用發(fā)票上注明的增值稅稅額，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目，按照實現(xiàn)的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。發(fā)生的銷售退回，做相反的會計分錄。

【教材例 2-24 】承【教材例 2-22 】甲企業(yè) 2 × 12 年 8 月份發(fā)生經(jīng)濟交易或事項以及相關(guān)會計分錄如下：

（ 1 ） 15 日，銷售產(chǎn)品一批，價款 500 000 元，按規(guī)定應(yīng)收取增值稅稅額 85 000 元，提貨單和增值稅專用發(fā)票已交給買方，款項尚未收到。

借：應(yīng)收賬款 585 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 500 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 85 000

（ 2 ） 28 日，為外單位代加工電腦桌 500 個，每個收取加工費 80 元，加工完成，款項已收到并存入銀行。

借：銀行存款 46 800

貸：主營業(yè)務(wù)收入 40 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 6 800

4. 視同銷售行為

企業(yè)的有些交易和事項從會計角度看不屬于銷售行為，不能確認銷售收入，但是按照稅法規(guī)定，應(yīng)視同對外銷售處理，計算應(yīng)交增值稅。如建造倉庫領(lǐng)用本企業(yè)產(chǎn)品，其會計分錄為：

借：在建工程

貸：庫存商品

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

【教材例 2-25 】承【教材例 2-22 】 2 × 12 年 8 月 15 日，甲企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于自行建造職工俱樂部。該批產(chǎn)品的成本為 150 000 元，計稅價格為 260 000 元。甲企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：

借：在建工程 194 200

貸：庫存商品 150 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 44 200

5. 出口退稅

借：其他應(yīng)收款

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）

6. 交納增值稅

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（已交稅金）

貸：銀行存款

【教材例 2-26 】承【教材例 2-22 】至【教材例 2-25 】 2 × 12 年 8 月份，甲企業(yè)發(fā)生銷項稅額合計 136 000 元，進項稅額轉(zhuǎn)出合計 4 420 元，進項稅額合計 80 750 元。甲企業(yè)當月應(yīng)交增值稅計算如下：

應(yīng)交增值稅 =136 000+4 420-80 750=59 670 （元）

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（已交稅金） 59 670

貸：銀行存款 59 670

（三）小規(guī)模納稅企業(yè)的賬務(wù)處理

小規(guī)模納稅企業(yè)應(yīng)當按照不含稅銷售額和規(guī)定的增值稅征收率計算交納增值稅，銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)時只能開具普通發(fā)票，不能開具增值稅專用發(fā)票。

小規(guī)模納稅企業(yè)不享有進項稅額的抵扣權(quán)，其購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的增值稅直接計入有關(guān)貨物或勞務(wù)的成本。因此，小規(guī)模納稅企業(yè)只需在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細科目，不需要在“應(yīng)交增值稅”明細科目中設(shè)置專欄，“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目貸方登記應(yīng)交納的增值稅，借方登記已交納的增值稅；期末貸方余額為尚未交納的增值稅，借方余額為多交納的增值稅。

小規(guī)模納稅企業(yè)購進貨物和接受應(yīng)稅勞務(wù)時支付的增值稅， 直接計入有關(guān)貨物或勞務(wù)的成本， 借記“材料采購”、“在途物資”等科目，貸記“銀行存款”科目。

【教材例 2-27 】甲企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人，適用增值稅稅率為 3% ，原材料按實際成本核算。該企業(yè)發(fā)生經(jīng)濟交易如下：購入原材料一批，取得的專用發(fā)票中注明貨款 30 000 元，增值稅 5 100 元，款項以銀行存款支付，材料驗收入庫。銷售商品一批，所開出的普通發(fā)票中注明的貨款（含稅）為 51 500 元，款項已存入銀行。用銀行存款交納增值稅 1 500 元。甲企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：

（ 1 ）購入原材料：

借：原材料 35 100

貸：銀行存款 35 100

（ 2 ）銷售產(chǎn)品：

借：銀行存款 51 500

貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 1 500

不含稅銷售額 = 含稅銷售額÷（ 1+ 征收率） =51 500 ÷（ 1+3% ） =50 000 （元）

應(yīng)納增值稅 = 不含稅銷售額×征收率 =50 000 × 3%=1 500 （元）

（ 3 ）交納增值稅

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 1 500

貸：銀行存款 1 500

【例題 17 ·判斷題】增值稅小規(guī)模納稅人購進貨物支付的增值稅直接計入有關(guān)貨物的成本。（ ）（ 2012 年）

【答案】√

【解析】小規(guī)模納稅人購入貨物支付的增值稅進項稅額計入存貨成本。

【例題 18 ·單選題】企業(yè)建造辦公大樓領(lǐng)用外購生產(chǎn)用原材料時，相關(guān)的增值稅應(yīng)借記的會計科目是 ( ) 。

A. 管理費用 B. 生產(chǎn)成本

C. 在建工程 D. 其他業(yè)務(wù)成本

【答案】 C

【解析】建造辦公大樓使用的生產(chǎn)用原材料的增值稅是要計入所建資產(chǎn)的成本中，通過“在建工程”科目核算。

（四）營業(yè)稅改征增值稅試點企業(yè)增值稅的賬務(wù)處理

1. 一般納稅人差額征收的會計處理

借 : 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）

主營業(yè)務(wù)成本等 ( 差額）

貸：銀行存款等（實際支付或應(yīng)付的金額）

對于期末一次性進行賬務(wù)處理的企業(yè)

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）

貸：主營業(yè)務(wù)成本等

【教材例 2-28 】某運輸公司為營業(yè)稅改征增值稅試點的增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為 11% 。 2 × 12 年 8 月提供國內(nèi)貨物運輸服務(wù)取得價稅款合計 3 330 000 元，款項存入銀行。支付非試點聯(lián)運企業(yè)運費 555 000 元并取得交通運輸業(yè)專用發(fā)票。不考慮其他因素。 該運輸公司應(yīng)編制如下會計分錄：

（ 1 ）接受聯(lián)運企業(yè)應(yīng)稅服務(wù)：

借：主營業(yè)務(wù)成本 500 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項稅額） 55 000

貸：銀行存款 555 000

營業(yè)稅改增值稅抵減的銷項稅額 =[555 000 ÷ (1+11%)] × 11%=55 000 （元）

（ 2 ）確認提供貨物運輸服務(wù)應(yīng)交增值稅：

借：銀行存款 3 330 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 3 000 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 330 000

增值稅銷項稅額 =[3 330 000 ÷ （ 1+11% ） ] × 11%=330 000 （元）

2. 小規(guī)模納稅人差額征稅的會計處理

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅

主營業(yè)務(wù)成本等（差額）

貸：銀行存款等（實際支付或應(yīng)付的金額）

對于期末一次性進行賬務(wù)處理的企業(yè)

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅

貸：主營業(yè)務(wù)成本等

三、應(yīng)交消費稅

（一）消費稅概述

消費稅是指在我國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進口應(yīng)稅消費品的單位和個人，按其流轉(zhuǎn)額交納的一種稅。

（二）應(yīng)交消費稅的賬務(wù)處理

企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交消費稅”明細科目，核算應(yīng)交消費稅的發(fā)生、交納情況。該科目貸方登記應(yīng)交納的消費稅，借方登記已交納的消費稅；期末貸方余額為尚未交納的消費稅，借方余額為多交納的消費稅。

1. 銷售應(yīng)稅消費品

企業(yè)銷售應(yīng)稅消費品應(yīng)交的消費稅， 應(yīng)借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目。

【教材例 2-29 】甲企業(yè)銷售所生產(chǎn)的化妝品，價款 1 000 000 元（不含增值稅），適用的消費稅稅率為 30% ，不考慮其他相關(guān)稅費。甲企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：

借：營業(yè)稅金及附加 300 000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅 300 000

2. 自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品

企業(yè)將生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品用于在建工程等非生產(chǎn)機構(gòu)時，按規(guī)定應(yīng)交納的消費稅，借記“在建工程”等科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目。 

【教材例 2-30 】乙企業(yè)在建工程領(lǐng)用自產(chǎn)柴油成本為 50 000 元，應(yīng)納消費稅 6 000 元。不考慮其他相關(guān)稅費。乙企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：
借：在建工程 56 000

貸：庫存商品 50 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅 6 000

【教材例 2-31 】丙企業(yè)下設(shè)的職工食堂享受企業(yè)提供的補貼，本月領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，該產(chǎn)品的賬面價值 20 000 元，市場價格 30 000 元（不含增值稅），適用的消費稅稅率為 10% 。不考慮其他相關(guān)稅費。丙企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：

借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利 33 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 30 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅 3 000

借：主營業(yè)務(wù)成本 20 000

貸：庫存商品 20 000

3. 委托加工應(yīng)稅消費品

需要交納消費稅的委托加工物資，應(yīng)由受托方代收代繳消費稅，受托方按照應(yīng)交稅款金額，借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)繳消費稅”科目。

委托加工物資收回后， 直接用于銷售的，應(yīng)將受托方代收代繳的消費稅計入委托加工物資的成本，借記“委托加工物資”等科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目；委托加工物資收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，按規(guī)定準予抵扣的，應(yīng)按已由受托方代收代交的消費稅，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。

【教材例 2-32 】甲企業(yè)委托乙企業(yè)代為加工一批應(yīng)交消費稅的材料（非金銀首飾）。甲企業(yè)的材料成本為 2 000 000 元，加工費為 400 000 元，由乙企業(yè)代收代繳的消費稅為 160 000 元（不考慮增值稅）。材料已經(jīng)加工完成，并由甲企業(yè)收回驗收入庫，加工費尚未支付。甲企業(yè)采用實際成本法進行原材料的核算。甲企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：

（ 1 ）如果委托加工物資用于繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品：

借：委托加工物資 2 000 000

貸：原材料 2 000 000

借：委托加工物資 400 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅 160 000

貸：應(yīng)付賬款 560 000

借：原材料 2 400 000

貸：委托加工物資 2 400 000

（ 2 ）如果委托加工物資直接用于對外銷售：

借：委托加工物資 2 000 000

貸：原材料 2 000 000

借：委托加工物資 560 000

貸：應(yīng)付賬款 560 000

借：原材料 2 560 000

貸：委托加工物資 2 560 000

【例題 19 ·多選題】下列稅金中，應(yīng)計入存貨成本的有 ( ) 。

A. 受托方代收代繳的委托加工直接用于對外銷售的商品負擔的消費稅

B. 由受托方代收代繳的委托加工繼續(xù)用于生產(chǎn)應(yīng)納消費稅的商品負擔的消費稅

C. 進口原材料交納的進口關(guān)稅

D. 小規(guī)模納稅企業(yè)購買材料交納的增值稅

【答案】 ACD

【解析】由受托方代收代繳的委托加工直接用于對外銷售的商品負擔的消費稅，計入委托加工物資的成本；由受托方代收代繳的委托加工繼續(xù)用于生產(chǎn)應(yīng)納消費稅的商品負擔的消費稅，應(yīng)記入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目的借方；進口原材料交納的進口關(guān)稅，應(yīng)計入原材料成本；小規(guī)模納稅企業(yè)購買材料交納的增值稅，應(yīng)計入存貨成本。

【例題 20 ·單選題】某一般納稅企業(yè)委托外單位加工一批消費稅應(yīng)稅消費品，材料成本 50 萬元，加工費 12 萬元 ( 不含稅 ) ，受托方增值稅稅率為 17% ，受托方代收代繳消費稅 2 萬元。該批材料加工后委托方直接出售，則該批材料加工完畢入庫時的成本為 ( ) 萬元。

A.64 B.62 C.58.5 D.70.5

【答案】 A

【解析】材料加工完畢入庫時的成本＝ 50+12+2=64 （萬元）。

4. 進口應(yīng)稅消費品

企業(yè)進口應(yīng)稅物資在進口環(huán)節(jié)應(yīng)交的消費稅，計入該項物資的成本，借記“材料采購”、“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目。

【教材例 2-33 】甲企業(yè)從國外進口一批需要交納消費稅的商品，商品價值 1 000 000 元，進口環(huán)節(jié)需要交納的消費稅為 200 000 元（不考慮增值稅），采購的商品已經(jīng)驗收入庫，貨款尚未支付，稅款已經(jīng)用銀行存款支付。甲企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：

借：庫存商品 1 200 000

貸：應(yīng)付賬款 1 000 000

銀行存款 200 000

【例題 21 ·單選題】下列稅金中，不應(yīng)計入存貨成本的是（ ）。（ 2011 年）

A. 一般納稅企業(yè)進口原材料支付的關(guān)稅

B. 一般納稅企業(yè)購進原材料支付的增值稅

C. 小規(guī)模納稅企業(yè)購進原材料支付的增值稅

D. 一般納稅企業(yè)進口應(yīng)稅消費品支付的消費稅

【答案】 B

【解析】一般納稅企業(yè)購進原材料支付的增值稅計入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）的借方。