企業(yè)將外購禮品無償贈送給客戶的涉稅問題，長期以來都是看上去很簡單，但實務(wù)操作中，無論是納稅人還是稅務(wù)機關(guān)，都難以形成統(tǒng)一處理結(jié)果。筆者認為，這類外購禮品送客戶的行為按視同銷售作稅務(wù)處理，應(yīng)從禮品和客戶兩個方面分別考慮。

　　法規(guī)依據(jù)
《增值稅暫行條例實施細則》(財政部、國家稅務(wù)總局第50號令)規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人應(yīng)視同銷售貨物�！对鲋刀悤盒袟l例》(中華人民共和國國務(wù)院第538號令)第十條規(guī)定，用于個人消費的購進貨物不得從銷項稅額中抵扣。《增值稅暫行條例實施細則》第二十二條補充解釋了前款規(guī)定中的個人消費包括納稅人的交際應(yīng)酬消費。

　　分類討論
上述規(guī)定不禁讓人產(chǎn)生疑惑，外購的禮品無償贈送給客戶屬于交際應(yīng)酬消費還是按視同銷售處理?如果屬于交際應(yīng)酬消費，則不得從銷項稅額中抵扣。在分析這個問題之前，需明確一個假設(shè)，即這里所說的外購禮品無償贈送給客戶指企業(yè)確實完成了贈送，不存在以交際應(yīng)酬名義購進禮品后又再行處置或者改變用途的情況，即完全是符合條文規(guī)定的情形�；�于此前提，對于同一筆外購禮品無償贈送給客戶的行為，不應(yīng)該同時存在既不得從銷項稅額抵扣又視同銷售的情況。

　　禮品是否為企業(yè)實際經(jīng)營貨物
從禮品的角度分析，“禮品”即《增值稅暫行條例》中所稱“貨物”，筆者認為，若企業(yè)自身的經(jīng)營業(yè)務(wù)中存在購、銷此禮品的情況，哪怕只有一筆，對于此禮品的無償贈送也應(yīng)確認為視同銷售;若企業(yè)不存在此“禮品”的購、銷業(yè)務(wù)，其購入此禮品僅用于贈送(即交際應(yīng)酬)，那么此禮品的無償贈送在購進時不得從銷項稅額中抵扣，且無須按視同銷售處理。

　　根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者有本細則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：(一)按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;(二)按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;(三)按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)。屬于應(yīng)征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應(yīng)加計消費稅額。

　　仔細分析上述三種方法，不難發(fā)現(xiàn)，若企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)中不存在此類貨物的銷售行為，“銷售價格”則根本無從談起，因此，第一種方法不可用。對企業(yè)而言，其所能掌握的信息就是其購進禮品的實際價格，而具體到其購進禮品所謂的平均銷售價格則會受到購買量、付款方式等多種因素的影響，且從正常的商業(yè)經(jīng)營模式來看，甚至涉及商業(yè)機密，使得企業(yè)想要獲取其購進禮品的銷貨方最近時期同類貨物的平均銷售價格，基本不具備可操作性，因此，第二種方法也不可行。至于第三種方法，組成計稅價格以成本為計算因子，而“銷售外購貨物的成本為實際采購成本”，對于此類外購禮品無償贈送給客戶的行為，企業(yè)很難在實際會計核算過程中準確核算采購成本，即便企業(yè)真的自行核算，亦會面臨稅務(wù)機關(guān)對其歸屬于存貨采購成本的費用與實際采購業(yè)務(wù)的關(guān)聯(lián)性、真實性的質(zhì)疑。因此，對企業(yè)而言第三種方法存在較大風(fēng)險。

　　由此可見，若企業(yè)的實際經(jīng)營中不存在無償贈送客戶禮品的購、銷業(yè)務(wù)，在實際操作上基本不存在按照《增值稅暫行條例實施細則》第十六條之規(guī)定準確計算銷售額的可能性，而無法準確計算銷售額又怎么能夠視同銷售呢?

　　受贈客戶為個人還是企業(yè)
從客戶的角度分析，客戶可細分為企業(yè)客戶和個人客戶兩種情況，若客戶為個人客戶，通常可以認為此客戶為最終消費者，那么贈送禮品的企業(yè)在購進時不得從銷項稅額中抵扣，實際上整個業(yè)務(wù)流程已形成了一條完整的增值稅抵扣鏈條;若客戶為企業(yè)，那么客戶最終如何處理接受贈送的禮品存在不確定性，禮品就存在繼續(xù)流轉(zhuǎn)的可能，在這種情況下，按視同銷售作稅務(wù)處理顯然更為合理。

　　因此，筆者認為，對于外購禮品無償贈送給客戶的行為，應(yīng)更多地從禮品是什么和客戶是誰兩個標準來判斷：禮品是企業(yè)實際經(jīng)營的貨物，則應(yīng)按視同銷售作稅務(wù)處理，不是則不宜確認;客戶為企業(yè)的，建議按視同銷售作稅務(wù)處理，客戶為個人的，則不主張確認。

　　(作者單位：北京市經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)國稅局)