資源稅是以各種應(yīng)稅自然資源為征稅對象，調(diào)節(jié)資源級差收入并體現(xiàn)國有資源有償使用而征收的一種稅。

　　1994年稅制改革后屬于資源稅應(yīng)稅稅目的有原油、天然氣、煤炭、其他非金屬原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽等七類資源產(chǎn)品，并對應(yīng)稅資源按資源等級實行幅度稅額計征的辦法。應(yīng)該說，新的資源稅制在調(diào)節(jié)級差收入、促進資源的合理利用、統(tǒng)籌區(qū)域發(fā)展等方面發(fā)揮了一定的作用。

　　一、現(xiàn)行資源稅制存在的主要問題

　　現(xiàn)行資源稅制的立法精神以及由此而產(chǎn)生的問題，已明顯不適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的要求，主要表現(xiàn)在：

　　(一)資源稅制的立法精神滯后，不符合經(jīng)濟社會發(fā)展的要求

　　現(xiàn)行資源稅制體現(xiàn)的是調(diào)節(jié)級差收入這一立法精神，沒有充分表達國家對自然資源的所有權(quán)和管理權(quán)，更沒有體現(xiàn)運用資源稅促進合理開采利用資源、有效保護自然資源的精神。我們認為，在目前我國人均自然資源占有率非常低、資源形勢緊張的情況下，資源稅制如果不能體現(xiàn)利用稅收杠桿促進合理開采自然資源、有效保護自然資源的精神，則開征資源稅的目的就難以達到。

　　(二)資源稅地位不突出，稅收功能難以發(fā)揮

　　現(xiàn)行資源稅制由于稅基窄、課稅體系不健全等所帶來的稅收調(diào)節(jié)功能的缺陷已日益突出，特別是資源稅收入偏低，地方政府、稅務(wù)部門對其重視程度相對而言就不高，制約了資源稅作用的發(fā)揮。從下表可以看出，1994年稅制改革后，全國稅收總收入以年均16.77％的幅度增長，到2003年達到了20461億元，而全國的資源稅收入年均增幅僅為7.00％，到2003年收入也僅為83.94億元，資源稅收入占全國稅收總收入的比重僅為0.41％，占地稅收入的比重也僅為1.32％。全國資源稅收入占稅收總收入的比重從1994年的0.89％下降到2003年的0.41％�？梢�，資源稅在整個稅收體系中的地位明顯偏低，限制了其應(yīng)有功能的發(fā)揮。

　　(三)資源稅覆蓋面太窄，難以充分發(fā)揮保護自然資源的作用

　　現(xiàn)行資源稅制在稅目的設(shè)計上存在著嚴重的缺陷，僅列舉了原油、天然氣、煤炭、其他非金屬原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽等七類資源，而對土地資源、水資源、林木資源等均沒有列入資源稅征收范圍，覆蓋面過窄的資源稅制，難以發(fā)揮有效保護自然資源的作用，從而使大量自然資源受到野蠻的掠奪和無情的破壞，資源開發(fā)中“重利用輕環(huán)境”的現(xiàn)象突出。

　　因為資源是商品價格構(gòu)成的基礎(chǔ)，應(yīng)稅資源的后續(xù)產(chǎn)品價格比非稅資源后續(xù)產(chǎn)品的價格相對就高，不合理的商品比價必然導(dǎo)致對非稅資源的掠奪式開采。如浙江省由于未對建筑用砂、石開征資源稅，難以利用稅收對砂、石資源開采加以限制，再加上砂、石開采管理上的問題，致使許多河道采砂陷入無序開采，嚴重破壞自然環(huán)境和生態(tài)平衡。再如浙江省麗水市為經(jīng)濟發(fā)達省份的欠發(fā)達地區(qū)，該市現(xiàn)有持證開采的礦山341家(不包括河道采砂)，其中甲類礦種以地下開采為主，乙類礦種(砂、石、黏土)基本是露天開采，目前共有廢棄礦山200多處，平均每百平方公里就有1.2處，對礦產(chǎn)資源的過度開采大大加重了政府對生態(tài)環(huán)境保護與治理的任務(wù)。

　　(四)稅率設(shè)計不合理，不適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展要求

　　一是稅率明顯偏低。現(xiàn)行資源稅稅率設(shè)計于1993年，是按照當(dāng)時的經(jīng)濟發(fā)展水平、當(dāng)時的產(chǎn)品價格來設(shè)計的，既沒有考慮經(jīng)濟社會發(fā)展之因素，也沒有考慮同一自然資源在不同開采時期的品位等級可變性特征，且單位稅額明顯偏低。如煤炭、成品油等的市場價格已提高了二倍到三倍，但原油的資源稅額自1994年以來卻一成不變，因此，國家并沒有因經(jīng)濟的發(fā)展、物價水平的提高而增收。

　　二是對確定適用稅額的權(quán)限過分集中�，F(xiàn)行資源稅制采用了分級核定的辦法，即對資源稅稅目、稅額幅度的確定由國務(wù)院決定，納稅人具體適用的稅目、稅額由財政部商有關(guān)部門，在國務(wù)院規(guī)定的稅額幅度內(nèi)確定，一部分子目和一部分納稅人具體適用的稅額，授權(quán)省級人民政府確定，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。但是礦產(chǎn)開采單位和個人開采的資源品位、開采條件及負擔(dān)能力卻在不斷變化中。一般來講，資源條件3－5年(或更長一些)會出現(xiàn)一次較大的變化。而資源稅條例除確定了7類應(yīng)稅資源的幅度稅額外，還對全國的原油、天然氣、煤炭、鐵銅鉛鎢錫鎳資源的大的開采企業(yè)，以及部分非金屬礦原礦的適用稅額，做出具體的規(guī)定，這些規(guī)定自1994年以來變化不大，不利于地方政府根據(jù)實際情況做出靈活的選擇，也難以調(diào)動地方政府的積極性。

　　三是未能充分體現(xiàn)組織收入的功能�，F(xiàn)行資源稅實行的是從量定額計征辦法，即按應(yīng)稅資源產(chǎn)品課稅數(shù)量和規(guī)定的單位稅額計征辦法，如每噸原油的單位稅額在8－30元之間，每噸煤炭的單位稅額在0.3－5元之間，然后再在此范圍內(nèi)按不同區(qū)域、不同等級確定具體的單位稅額，這只反映了優(yōu)質(zhì)資源與劣質(zhì)資源的單位級差收入，未能考慮自然資源的環(huán)境價值和財政價值，對資源輸出大省(區(qū))而言是極不公平的，因為資源大省(區(qū))并未能從資源輸出中得到相應(yīng)的稅收收入，而對資源開采造成的生態(tài)環(huán)境保護和治理卻需大量的投入，產(chǎn)出投入比例失衡，嚴重阻礙了區(qū)域經(jīng)濟的發(fā)展。

　　(五)稅費并存，削弱了資源稅的地位

　　我國目前對自然資源的開采利用除了實施必要的稅收調(diào)節(jié)之外，還輔之以大量的費，處于稅費并存的局面，如對土地資源的利用，所涉及的稅費就有耕地占用稅、土地使用稅、土地增值稅、土地出讓金等，且土地出讓金大大高于土地利用所涉及的稅收收入；對同一礦產(chǎn)品的開采也存在稅、費重復(fù)征收等問題，如對礦產(chǎn)資源的開采利用，既涉及到資源稅，也涉及到礦區(qū)使用費、礦產(chǎn)資源補償費等等。稅費并存、以費擠稅的局面，嚴重削弱了資源稅的地位作用。

　　二、資源課稅的國際比較與借鑒

　　對自然資源的開采、使用，除按正常征收一般的直接稅(如所得稅)和間接稅(如增值稅)外，不少國家還對其征收一些特別稅費，主要有三種類型：

　　(一)礦區(qū)使用費

　　一是根據(jù)產(chǎn)量價值征收一定比例的礦區(qū)使用費；二是按礦區(qū)面積征收礦區(qū)費；三是以租金、特許

　　本文原文權(quán)使用費等形式對某些礦產(chǎn)和石油開采征收使用費。如加拿大、挪威、澳大利亞、阿根廷等國家。這些國家征收的礦區(qū)使用費類似于我國目前的礦產(chǎn)資源補償費、礦區(qū)使用費等，具有對國有礦產(chǎn)資源開采以收費形式進行補償?shù)男再|(zhì)。

　　(二)特別收益稅

　　部分國家對資源開采實現(xiàn)的利潤，在征收普通公司所得稅的同時，另征特別所得稅，主要體現(xiàn)在石油資源。如：安哥拉對石油生產(chǎn)企業(yè)，除按40％普通稅率征收一般公司稅外，還征收石油稅，其基本稅率為50％，并另征15.75％的附加稅(合計稅率為65.75％)；挪威對來自油氣生產(chǎn)和石油管道運輸?shù)乃�得課征50％的石油收益稅，且不能在公司稅前扣除。

　　(三)資源開采稅

　　目前，有不少國家或地區(qū)對資源開采活動按資源開采量或價值征收屬于間接稅性質(zhì)的開采稅，稅率往往因不同資源類型而不同。如美國路易斯安那州對不同的自然資源分別開征開采稅，對石油征收石油開采稅，對天然氣開征天然氣開采稅，對煤、礦石、鹽、硫等征非石油礦產(chǎn)開采稅。其中除石油開采稅實行從價定率征稅外，其他的實行從量定額征收。這同我國現(xiàn)行的資源稅制基本相同，只不過我國對應(yīng)稅資源均實行從量定額征收，沒有實行從價定率征收。

　　根據(jù)我國是個自然資源較為稀少，尤其是人均自然資源占有率非常低這一特點，應(yīng)該在開采消費自然資源的環(huán)節(jié)征收資源稅，并且對不同的資源采用不同稅負的方法。

　　三、資源稅制改革的具體設(shè)想

　　按照科學(xué)發(fā)展觀，統(tǒng)籌區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展、統(tǒng)籌人與自然和諧發(fā)展、全面建設(shè)小康社會，以及“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的要求，通過擴大資源稅覆蓋面，調(diào)整計稅依據(jù)，合理設(shè)計資源稅率，確立資源稅制的應(yīng)有地位，充分調(diào)節(jié)自然資源的合理利用和保護生態(tài)環(huán)境，促進經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展。

　　(一)明確納稅主體，抑制資源無序開采

　　現(xiàn)行資源稅制將納稅主體界定為在中華人民共和國境內(nèi)開采條例規(guī)定的礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的單位和個人。根據(jù)此規(guī)定，在采礦領(lǐng)域，應(yīng)認定不管是何種單位還是個人，誰開采即由誰繳納資源稅。而現(xiàn)行礦產(chǎn)資源補償費則明確由采礦權(quán)人繳納。 納稅人與納費人的界定不盡一致，容易導(dǎo)致開采人與采礦權(quán)人在資源稅納稅義務(wù)的確定上相互扯皮。從法律角度來考慮，應(yīng)將納稅主體界定為所有權(quán)人即采礦權(quán)人，誰擁有，誰繳納，便于資源稅的日常征管和法律責(zé)任的追究。 (二)拓寬稅基，擴大資源稅的覆蓋面

　　借鑒其他國家實施資源稅制的成功經(jīng)驗，按照資源稅的稅種屬性，應(yīng)將資源稅的征收范圍擴大到所有應(yīng)予保護的自然資源，包括：礦產(chǎn)資源、土地資源、水資源、森林資源、草場資源、海洋資源、地?zé)豳Y源等自然資源，但考慮我國全面開征資源稅還有一定的難度，可采取循序漸進、分步實施的辦法，逐步擴大資源稅的覆蓋面。

　　一是盡快開征水資源稅。水為生命之源，是不可替代的自然資源和環(huán)境要素。有關(guān)資料表明，我國人均水資源占有量只有2200立方米，僅相當(dāng)于世界人均占有量的四分之一，目前全國600多個城市有400多個供水不足，其中嚴重缺水的城市有100多個，年缺水總量達60億立方米。就我國的現(xiàn)狀而言，一方面，部分地區(qū)水資源缺乏；另一方面，部分地區(qū)水資源開發(fā)利用率低、浪費嚴重。據(jù)此，我們認為，應(yīng)盡快在全國范圍內(nèi)開征水資源稅，對所有開采或取用各種天然水(包括地表水、地下水、礦泉水、地?zé)崴��?的均納入征稅范圍，按照開采量或取用量在開采或取用環(huán)節(jié)征收，在稅率的設(shè)計上，應(yīng)考慮我國幅員遼闊、水資源分布極不平衡的實際，可確定較大的稅率幅度，在幅度范圍內(nèi)由省級人民政府確定具體稅率，同時，取消目前的水資源費，通過稅收真正起到保護水資源、提高水資源利用效率的作用。

　　二是盡快開征砂石料資源稅。隨著建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)的飛速發(fā)展，建筑砂石料開采量、使用量居高不下。由于對砂石料開采管理不嚴格以及稅收調(diào)節(jié)不到位等，致使砂石料無序開采，嚴重破壞了生態(tài)環(huán)境，并造成大量稅收流失，國有資源的價值難以體現(xiàn)。我們認為，開征砂石料資源稅已成當(dāng)務(wù)之急，可將所有在陸、江、河、海開采的建筑用砂、石料納入砂石料資源稅的征稅范圍，合理設(shè)計稅率，為保護生態(tài)環(huán)境和自然環(huán)境發(fā)揮應(yīng)有的稅收調(diào)控作用。

　　三是適時開征土地資源稅。土地是不可再生的資源。鑒于我國現(xiàn)行對土地課征的稅費過多、范圍過窄、減免過寬、稅率過低、不利于土地資源的合理配置等狀況，可將現(xiàn)行的耕地占用稅、土地使用稅、土地增值稅、土地出讓金等歸并為土地資源稅，并在現(xiàn)行土地開發(fā)利用稅費負擔(dān)的基礎(chǔ)上，合理設(shè)計土地資源稅的稅率，擴大土地資源稅的征稅范圍，以土地資源稅來調(diào)控土地資源的合理開發(fā)利用。

　　(三)調(diào)整計稅依據(jù)，明確資源稅的屬性

　　資源稅是對開采利用國有資源而征收的一種稅，只要有開采國有資源的行為發(fā)生，只要開采了國有資源，均應(yīng)繳納資源稅。而我國現(xiàn)行資源稅是以納稅人開采或者生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品中的銷售數(shù)量或自用數(shù)量為課稅數(shù)量的，這顯然很不合理。因為自然資源被開采后，無論納稅人是否從開采資源中獲得收益，自然資源實際上都已經(jīng)被“利用”，鑒于此，應(yīng)本著簡化稅制的原則，將資源稅計稅依據(jù)從現(xiàn)行的按開采或者生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售數(shù)量或自用數(shù)量改為按開采或者生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的實際產(chǎn)量計征。這一方面更能體現(xiàn)國家對國有資源的調(diào)控和保護思想，進一步明確資源稅的屬性；另一方面促使納稅人能從自身利益出發(fā)，合理開采自然資源，盡可能減少所開采資源的積壓和浪費，使有限的資源能夠得以更好的開發(fā)利用。 (四)提高稅率，充分體現(xiàn)國有資源的價值

　　1．要充分體現(xiàn)資源的稀缺度和政府對該類資源開采的限制程度。對不可再生的稀缺度高的資源，政府對該類資源的限制程度就強，在稅收上就應(yīng)設(shè)置較高的稅率；反之，對一些可再生的稀缺度不大的資源，政府對該類資源的限制程度就相對弱一些，在稅收上可設(shè)置相對低一點的稅率。

　　2．增強資源輸出地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展能力。比較而言，資源輸出型地區(qū)的經(jīng)濟相對不發(fā)達，如我國經(jīng)濟發(fā)達的東部沿海地區(qū)基本是資源輸入地，而西部地區(qū)基本是資源輸出地，要提高資源輸出地的經(jīng)濟發(fā)展能力和水平，就應(yīng)該運用稅收政策來提高資源輸出地的財力，提高資源稅稅率是一種最簡捷的辦法，這也是符合國家支持西部大開發(fā)政策的。

　　3．提高資源稅收入比重。某一稅制的地位高低，除了稅收立法層次高低等因素之外，更重要的還是組織收入量的多少、在收入中所占比重的高低，這也是地方政府所關(guān)注的。現(xiàn)行資源稅不被看重，同資源稅稅率過低，且10年不變，組織收入的功能弱化是相關(guān)聯(lián)的；而要提高資源稅制的地位，提高資源稅收入比重，就必須提高資源稅的稅率。

　　4．調(diào)整資源開采的級差收入。資源市場遵從的是優(yōu)質(zhì)高價、劣質(zhì)低價的價值規(guī)律，因此，在稅率設(shè)計上，也應(yīng)體現(xiàn)優(yōu)質(zhì)資源稅率從高、劣質(zhì)資源稅率從低的原則。

　　5．反映資源開采的外部成本。按照保護生態(tài)環(huán)境的要求，資源的有害物質(zhì)含量越高，在開采過程中對生態(tài)環(huán)境的破壞就越大，國家對環(huán)境治理的投入就越多，而這種投入必須通過以稅收的形式來籌集資金，因此該類資源的資源稅稅率就應(yīng)越高，反之則設(shè)計相對低的稅率。

　　根據(jù)以上原則，在擴大資源稅覆蓋面的基礎(chǔ)上，對原油、金屬類礦產(chǎn)資源、礦泉水資源、土地資源等稀缺度高的自然資源應(yīng)從高設(shè)計稅率，其他類資源可相對從低設(shè)計稅率，以體現(xiàn)國有資源的價值以及國家對自然資源稀缺度的調(diào)控度。在具體的稅率設(shè)計上，考慮我國幅員遼闊的實際，一方面要拉大稅額幅度，由地方政府(省級)結(jié)合實際確定具體的稅額，有利于資源大省在資源輸出中得到相應(yīng)的經(jīng)濟利益，來確保生態(tài)環(huán)境保護和治理的需要。另一方面提高總體單位稅額，實行差別稅率，對稀缺或環(huán)境破壞力強的資源，應(yīng)確定其資源稅的稅負不能低于10％，一般資源的稅負不低于5％，有利于我國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。

　　(五)清費立稅，充分發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)功能

　　通常收費的理論依據(jù)是公共部門為社會成員提供特定服務(wù)和特定設(shè)施而收取的經(jīng)濟補償。但從目前應(yīng)稅的資源產(chǎn)品稅、費負擔(dān)情況看，過多的收費必然導(dǎo)致資源稅功能的弱化，且許多收費從其性質(zhì)看，是屬于稅收范疇，是代表國家行使職權(quán)收取的，如礦區(qū)使用費、礦產(chǎn)資源補償費、土地出讓金、水資源費等。因此，我們認為，應(yīng)從清費立稅、減輕負擔(dān)、強化稅收功能的角度出發(fā)，全面清理現(xiàn)行開采利用國有資源的各類收費項目，按照先易后難的原則逐步推行費改稅，目前可將礦區(qū)使用費、礦產(chǎn)資源補償費等歸并進礦產(chǎn)資源稅，水資源費改為水資源稅等，由稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一征收。

　　(六)規(guī)范減免，保護資源合理開采利用

　　從保護資源、合理開采利用資源的角度，應(yīng)嚴格資源稅的減免規(guī)定，除因不可抗力(如自然災(zāi)害)造成資源開采者重大損失的，報經(jīng)省級地方稅務(wù)局批準予以減免一定時期的資源稅外，其他一律不予減免。同時，國家應(yīng)下放減免稅權(quán)限，不作具體的減免稅項目規(guī)定，對需減免的資源稅項目，可由省級人民政府根據(jù)本省實際作出具體的規(guī)定。

　　(七)加強征管，提高資源稅制的地位和作用

　　鑒于資源稅實行從量計征的特殊性，在建立稅收征管配套制度方面可從兩個方面加以考慮：一是建立相關(guān)配套措施。要建全和規(guī)范資源稅制的相關(guān)法規(guī)，把稅務(wù)機關(guān)與礦產(chǎn)資源管理、土地管理、水資源管理、鹽務(wù)管理等行業(yè)管理部門的協(xié)作機制以法規(guī)的形式固定下來，形成一個穩(wěn)固的協(xié)稅護稅網(wǎng)絡(luò)，進一步提高資源稅制的地位。二是加強源泉控管。對開采國有資源的單位或個人進行一次全面的清查登記，摸清資源稅納稅人的底數(shù)，實行動態(tài)管理，及時掌握納稅人變化情況，并定期或不定期的開展資源稅專項檢查，加強源泉控管。