第二節(jié) 提供勞務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量

五、授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的處理

企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值之間進(jìn)行分配，與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益。在客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分時(shí)，授予企業(yè)應(yīng)將原計(jì)入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，確認(rèn)為收入的金額應(yīng)當(dāng)以被兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分?jǐn)?shù)額占預(yù)期將兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)積分總數(shù)的比例為基礎(chǔ)計(jì)算確定。

【例題 20 •計(jì)算分析題】 2010 年 1 月 1 日，甲公司董事會(huì)批準(zhǔn)了管理層提出的客戶忠誠(chéng)度計(jì)劃。該客戶忠誠(chéng)度計(jì)劃為：持積分卡的客戶在甲公司消費(fèi)一定金額時(shí)，甲公司向其授予獎(jiǎng)勵(lì)積分，客戶可以使用獎(jiǎng)勵(lì)積分（每一獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值為 0.01 元）購(gòu)買甲公司經(jīng)營(yíng)的任何一種商品；獎(jiǎng)勵(lì)積分自授予之日起 3 年內(nèi)有效，過(guò)期作廢。

2010 年度，甲公司銷售各類商品共計(jì) 50 000 萬(wàn)元（不包括客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分購(gòu)買的商品，下同），授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分共計(jì) 50 000 萬(wàn)分，客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分共計(jì) 20 000 萬(wàn)分。

2010 年年末，甲公司估計(jì) 2010 年度授予的獎(jiǎng)勵(lì)積分將有 80% 使用。

2011 年客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分 8 000 萬(wàn)分， 2011 年年末，甲公司估計(jì) 2010 年度授予的獎(jiǎng)勵(lì)積分將有 70% 使用。

2012 年客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分 6 000 萬(wàn)分，至 2012 年 12 月 31 日， 2010 年度授予的獎(jiǎng)勵(lì)積分剩余部分失效。

要求：

（ 1 ）計(jì)算甲公司 2010 年度授予獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值、因銷售商品應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的銷售收入，以及因客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄；

（ 2 ）計(jì)算甲公司 2011 年度因客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄；

（ 3 ）計(jì)算甲公司 2012 年度因客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

（答案中的金額單位用萬(wàn)元表示）

【答案】

（ 1 ） 2010 年授予獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值 =50 000 × 0.01=500 （萬(wàn)元）；銷售商品應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入 =50 000-50 000 × 0.01=49 500 （萬(wàn)元），遞延收益部分 2010 年確認(rèn)的收入（因獎(jiǎng)勵(lì)積分部分確認(rèn)的收入） =20 000 ÷（ 50 000 × 80% ）× 500=250 （萬(wàn)元）， 2010 年確認(rèn)的收入 = （ 50 000-500 ） +250=49 750 （萬(wàn)元）。

借：銀行存款 50 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 49 500

遞延收益 500

借：遞延收益 250

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 250

（ 2 ）遞延收益部分 2011 年累計(jì)確認(rèn)的收入（因獎(jiǎng)勵(lì)積分部分累計(jì)確認(rèn)的收入） =28 000 ÷（ 50 000 × 70% ）× 500=400 （萬(wàn)元）， 2011 年客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分應(yīng)確認(rèn)的收入 =400-250=150 （萬(wàn)元）。

借：遞延收益 150

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 150

（ 3 ）最后一年應(yīng)將剩余遞延收益全部確認(rèn)為收入，即 2012 年客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分應(yīng)確認(rèn)的收入 =500-400=100 （萬(wàn)元）。

借：遞延收益 100

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100

六、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的處理

（一）一般納稅人的會(huì)計(jì)處理

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）

主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等 ( 差額）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付或應(yīng)付的金額）

對(duì)于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等

【例 14-32 】丙公司屬于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)地區(qū)的一般納稅人，主要從事貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)。 20 × 12 年 10 月，丙公司為甲公司提供運(yùn)輸勞務(wù)，開出的貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票上注明的銷售額為 20 000 000 元，增值稅稅額為 2 200 000 元，增值稅征收率為 11% ，款項(xiàng)尚未收到；當(dāng)月，丙公司將承攬的部分運(yùn)輸業(yè)務(wù)，以 5 550 000 元的價(jià)格轉(zhuǎn)分給不屬于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)地區(qū)的一般納稅人乙公司，收到乙公司開出的貨物運(yùn)輸業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，款項(xiàng)尚未支付。丙公司的賬務(wù)處理如下：

（ 1 ）丙公司為甲公司提供運(yùn)輸勞務(wù)

借：應(yīng)收賬款——甲公司 22 200 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——提供運(yùn)輸勞務(wù) 20 000 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2 200 000

（ 2 ）丙公司接受乙公司提供的運(yùn)輸勞務(wù)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——接受運(yùn)輸勞務(wù) 5 000 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）

550 000

貸：應(yīng)付賬款——乙公司 5 550 000

按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額 =5 550 000 ÷（ 1+11% ）× 11%=550 000 （元）。

（二）小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等（差額）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付或應(yīng)付的金額）

對(duì)于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等

【例 14-33 】丁公司屬于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)地區(qū)的小規(guī)模納稅人，主要從事貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)， 2 × 12 年 3 月，丁公司為 AB 公司提供運(yùn)輸勞務(wù)，開出的普通發(fā)票上注明的銷售額（含增值稅稅額）為 103 000 元，增值稅征收率為 3% ，款項(xiàng)已收存銀行；當(dāng)日，丁公司將承攬的部分運(yùn)輸業(yè)務(wù)，以 40 000 元的價(jià)格轉(zhuǎn)分給不屬于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)地區(qū)的小規(guī)模納稅人 MN 公司，收到 MN 公司開出的貨物運(yùn)輸業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，款項(xiàng)尚未支付。丁公司的賬務(wù)處理如下：

（ 1 ）丁公司為 AB 公司提供運(yùn)輸勞務(wù)

借：銀行存款 103 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——提供運(yùn)輸勞務(wù) 100 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 3 000

（ 2 ）丁公司接受 MN 公司提供的運(yùn)輸勞務(wù)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——接受運(yùn)輸勞務(wù) 38 834.95

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 1 165.05

貸：應(yīng)付賬款—— MN 公司 40 000

按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅 =40 000 ÷（ 1+3% ）× 3%=1 165.05 （元）。

第三節(jié) 讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)和計(jì)量

一、利息收入的處理

企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定利息收入金額。按計(jì)算確定的利息收入金額，借記“應(yīng)收利息”、“銀行存款”等科目，貸記“利息收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。

【教材例 l4-34 】甲商業(yè)銀行于 20 × 9 年 10 月 1 日向乙公司發(fā)放一筆貸款 1 000 000 元，期限為 1 年，年利率為 5% 。甲商業(yè)銀行發(fā)放該貸款時(shí)沒有發(fā)生交易費(fèi)用，該貸款的合同利率與其實(shí)際利率相同。假定不考慮其他因素。甲商業(yè)銀行的賬務(wù)處理如下：

（ 1 ） 20 × 9 年 10 月 1 日對(duì)外貸款

借：貸款——乙公司——本金 1 000 000

貸：吸收存款——甲商業(yè)銀行——本金 1 000 000

（ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日確認(rèn)利息收入

借：應(yīng)收利息——乙公司 12 500

貸：利息收入 12 500 （ 1 000 000 × 5% ÷ 4 ）

二、使用費(fèi)收入的處理

如果合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，且不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)視同銷售該項(xiàng)資產(chǎn)一次性確認(rèn)收入；提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。如果合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，通常應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時(shí)間和金額或規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額分期確認(rèn)收入。

【教材例 l4-35 】甲公司向乙公司轉(zhuǎn)讓某軟件的使用權(quán)，一次性收費(fèi) 40 000 元，不提供后續(xù)服務(wù)，款項(xiàng)已經(jīng)收回。假定不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款 40 000

貸：其他業(yè)務(wù)收入——轉(zhuǎn)讓使用權(quán)收入 40 000

【教材例 l4-36 】甲公司向丙公司轉(zhuǎn)讓某專利權(quán)的使用權(quán)，轉(zhuǎn)讓期 5 年，每年年末收取使用費(fèi) 60 000 元。假定每年年末款項(xiàng)尚未收到。假定不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)收賬款——丙公司 60 000

貸：其他業(yè)務(wù)收入——轉(zhuǎn)讓使用權(quán)收入 60 000

【教材例 l4-37 】甲公司向丁公司轉(zhuǎn)讓其商品的商標(biāo)使用權(quán)，約定丁公司每年年末按年銷售收入的 10% 支付使用費(fèi)，使用期 l0 年。第 1 年，丁公司實(shí)現(xiàn)銷售收入 1 000 000 元；第 2 年，丁公司實(shí)現(xiàn)銷售收入 1 500 000 元。假定甲公司均于每年年末收到使用費(fèi)，不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：

（ 1 ）第 1 年年末確認(rèn)使用費(fèi)收入

借：銀行存款 100 000

貸：其他業(yè)務(wù)收入——轉(zhuǎn)讓使用權(quán)收入 100 000

使用費(fèi)收入金額 =1 000 000 × 10%=100 000 （元）

（ 2 ）第 2 年年末確認(rèn)使用費(fèi)收入

借：銀行存款 150 000

貸：其他業(yè)務(wù)收入——轉(zhuǎn)讓使用權(quán)收入 150 000

使用費(fèi)收入金額 =1 500 000 × 10%=150 000 （元）。

【例題 21 •單選題】甲公司向丁公司轉(zhuǎn)讓其商品的商標(biāo)使用權(quán)，約定丁公司每年年末按年銷售收入的 10% 支付使用費(fèi)，使用期 10 年。 2011 年丁公司實(shí)現(xiàn)銷售收入 100 萬(wàn)元； 2012 年丁公司實(shí)現(xiàn)銷售收入 150 萬(wàn)元。假定甲公司均于每年年末收到使用費(fèi)，不考慮其他因素。甲公司 2012 年應(yīng)確認(rèn)的使用費(fèi)收入為（ ）萬(wàn)元。

A.10

B.15

C.25

D.0

【答案】 B

【解析】 2012 年應(yīng)確認(rèn)的使用費(fèi)收入金額 =150 × lO%=15 （萬(wàn)元）。