第二節(jié) 民間非營(yíng)利組織特定業(yè)務(wù)的核算

三、會(huì)費(fèi)收入的核算

一般情況下，民間非營(yíng)利組織的會(huì)費(fèi)收入為非限定性收入，除非相關(guān)資產(chǎn)提供者對(duì)資產(chǎn)的使用設(shè)置了限制。民間非營(yíng)利組織的會(huì)費(fèi)收入通常屬于非交換交易收入。

（一）收到時(shí)

1. 當(dāng)期會(huì)費(fèi)

借：銀行存款等

貸：會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入（無限定用途）

——限定性收入（有限定用途）

2. 以后年度會(huì)費(fèi)

借：銀行存款等

貸：預(yù)收賬款

（二）期末

借：會(huì)費(fèi)收入——限定性收入

貸：限定性凈資產(chǎn)

借：會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入

貸：非限定性凈資產(chǎn)

【例 22-8 】某社會(huì)團(tuán)體按照會(huì)員代表大會(huì)通過的會(huì)費(fèi)收繳辦法的規(guī)定，該社會(huì)團(tuán)體的各單位會(huì)員應(yīng)當(dāng)按照上年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的 2 ‰交納當(dāng)年度會(huì)費(fèi)，各個(gè)人會(huì)員應(yīng)當(dāng)每年繳納 300 元會(huì)費(fèi)，每年度會(huì)費(fèi)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度 1 月 1 日至 12 月 31 日繳納；當(dāng)年度不能按時(shí)繳納會(huì)費(fèi)的會(huì)員，將在下一年度的 1 月 1 日自動(dòng)取消會(huì)員資格。假設(shè) 20 × 9 年 1 月至 12 月，該社會(huì)團(tuán)體每月分別收到單位會(huì)費(fèi) 210 000 元（均以銀行轉(zhuǎn)賬支付），個(gè)人會(huì)費(fèi) 6 000 元（均以郵局匯款支付）。

　　賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 210 000

　　　　現(xiàn)金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6 000

　　　貸：會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入——單位會(huì)費(fèi)　　 210 000

　　　　　　　　　　　　　　　　　——個(gè)人會(huì)費(fèi)　　　 6 000

【例 22-9 】某社會(huì)團(tuán)體按照會(huì)員代表大會(huì)通過的會(huì)費(fèi)收繳辦法的規(guī)定，該社會(huì)團(tuán)體的個(gè)人會(huì)員應(yīng)當(dāng)每年繳納 450 元會(huì)費(fèi)，每年度會(huì)費(fèi)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度 1 月 1 日至 12 月 31 日繳納。假設(shè) 20 × 9 年 1 月 1 日，該社會(huì)團(tuán)體收到某個(gè)人通過郵局匯款支付的會(huì)費(fèi) 1 800 元，該個(gè)人說明此款項(xiàng)是支付 20 × 9 年、 2 × 10 年、 2 × 11 年和 2 × 12 年四個(gè)年度的會(huì)費(fèi)。

　　該社會(huì)團(tuán)體的賬務(wù)處理如下：

　　借：現(xiàn)金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 800

　　　貸：預(yù)收賬款——××　　　　　　　　　　　　　 1 350

　　　　　會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入　　　　　　　　　　 450

【例 22-10 】 20 × 9 年 12 月 31 日，某社會(huì)團(tuán)體“會(huì)費(fèi)收入”科目的賬面余額為 123 000 元，均屬于非限定性收入。將“會(huì)費(fèi)收入”科目明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入非限定性凈資產(chǎn)。

　　該社會(huì)團(tuán)體的賬務(wù)處理如下：

　　借：會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入　　　　　　　　 123 000

　　　貸：非限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 123 000

【例題 2 •單選題】甲社會(huì)團(tuán)體的個(gè)人會(huì)員每年應(yīng)交納會(huì)費(fèi) 200 元，交納期間為每年 1 月 1 日至 12 月 31 日，當(dāng)年未按時(shí)交納會(huì)費(fèi)的會(huì)員下年度自動(dòng)失去會(huì)員資格。該社會(huì)團(tuán)體共有會(huì)員 1 000 人。至 2009 年 12 月 31 日， 800 人交納當(dāng)年會(huì)費(fèi)， 150 人交納了 2009 年度至 2011 年度的會(huì)費(fèi)， 50 人尚未交納當(dāng)年會(huì)費(fèi)，該社會(huì)團(tuán)體 2009 年度應(yīng)確認(rèn)的會(huì)費(fèi)收入為（ ）元。（ 2010 年）

A.190 000

B.200 000

C.250 000

D.260 000

【答案】 A

【解析】會(huì)費(fèi)收入反映的是當(dāng)期會(huì)費(fèi)收入的實(shí)際發(fā)生額。有 50 人的會(huì)費(fèi)沒有收到，不符合收入確認(rèn)條件。該社會(huì)團(tuán)體 2009 年應(yīng)確認(rèn)的會(huì)費(fèi)收入 =200 ×（ 800 ＋ 150 ） =190 000 （元）。

四、業(yè)務(wù)活動(dòng)成本的核算

業(yè)務(wù)活動(dòng)成本是指民間非營(yíng)利組織為了實(shí)現(xiàn)其業(yè)務(wù)活動(dòng)目標(biāo)、開展其項(xiàng)目活動(dòng)或者提供服務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用。

如果民間非營(yíng)利組織接受政府提供的專項(xiàng)資金補(bǔ)助，可以在“政府補(bǔ)助收入——限定性收入”科目下設(shè)置“專項(xiàng)補(bǔ)助收入”進(jìn)行核算；同時(shí)，在“業(yè)務(wù)活動(dòng)成本”科目下設(shè)置“專項(xiàng)補(bǔ)助成本”，歸集當(dāng)期為專項(xiàng)資金補(bǔ)助項(xiàng)目發(fā)生的所有費(fèi)用。

（一）發(fā)生的業(yè)務(wù)活動(dòng)成本

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本

貸：銀行存款等

（二）會(huì)計(jì)期末

借：非限定性凈資產(chǎn)

貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本

【例 22-11 】 20 × 9 年 8 月 5 日，某社會(huì)團(tuán)體對(duì)外售出雜志 2 萬份，每份售價(jià) 5 元，款項(xiàng)已于當(dāng)日收到（假定均為銀行存款），每份雜志的成本為 4 元。假定銷售符合收入確認(rèn)條件，不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

　　該社會(huì)團(tuán)體的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　　貸：商品銷售收入　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　借：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本——商品銷售成本　　　　　　　 80 000

　　　貸：存貨　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 80 000

【例 22-12 】 20 × 9 年 12 月 31 日，某民間非營(yíng)利組織“業(yè)務(wù)活動(dòng)成本”科目的借方余額為 230 000 元。

　　該民間非營(yíng)利組織的賬務(wù)處理如下：

　　借：非限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 230 000

　　　貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本　　　　　　　　　　　　　　 230 000

五、凈資產(chǎn)的核算

（一）凈資產(chǎn)概述

按照是否受到限制，民間非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)分為限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)。

（二）限定性凈資產(chǎn)的核算

民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)設(shè)置“限定性凈資產(chǎn)”科目來核算本單位的限定性凈資產(chǎn)，并可根據(jù)本單位的具體情況和實(shí)際需要，在“限定性凈資產(chǎn)”科目下設(shè)置相應(yīng)的二級(jí)科目和明細(xì)科目。

1. 期末結(jié)轉(zhuǎn)限定性收入

借：捐贈(zèng)收入——限定性收入

　貸：限定性凈資產(chǎn)

借：政府補(bǔ)助收入——限定性收入

　貸：限定性凈資產(chǎn)

【例 22-13 】 20 × 9 年 11 月 5 日，某捐資舉辦的民辦學(xué)校獲得一筆 23 000 元的捐款，捐款人要求將款項(xiàng)用于獎(jiǎng)勵(lì)該校 2 × 10 年度科研競(jìng)賽的前十名學(xué)生。

　　賬務(wù)處理如下：

　 （ 1 ） 20 × 9 年 11 月 5 日，收到捐款

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　　貸：捐贈(zèng)收入——限定性收入　　　　　　　　　　 23 000

　 （ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，將捐贈(zèng)收入結(jié)轉(zhuǎn)為限定性凈資產(chǎn)

　　借：捐贈(zèng)收入——限定性收入　　　　　　　　　　 23 000

　　　貸：限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

【例 22-14 】沿用【例 22-13 】。該民辦學(xué)校在 20 × 9 年 12 月 7 日，又得到一筆 1 000 000 元的政府實(shí)撥補(bǔ)助款，要求用于資助貧困學(xué)生。

　　賬務(wù)處理如下：

　 （ 1 ） 20 × 9 年 12 月 7 日，收到補(bǔ)助款

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　　貸：政府補(bǔ)助收入——限定性收入　　　　　　 1 000 000

　 （ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，將政府補(bǔ)助收入結(jié)轉(zhuǎn)限定性凈資產(chǎn)

　　借：政府補(bǔ)助收入——限定性收入　　　　　　 1 000 000

　　　貸：限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

2. 限定性凈資產(chǎn)的重分類

如果限定性凈資產(chǎn)的限制已經(jīng)解除，應(yīng)當(dāng)對(duì)凈資產(chǎn)進(jìn)行重新分類，將限定性凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)為非限定性凈資產(chǎn)，借記“限定性凈資產(chǎn)”科目，貸記“非限定性凈資產(chǎn)”科目。

【例 22-15 】沿用【例 22-13 】假設(shè)該民辦學(xué)校在 2 × 10 年 10 月將 20 × 9 年收到的 23 000 元捐款以現(xiàn)金的形式獎(jiǎng)勵(lì)給了科研比賽的前十名學(xué)生。

　　該民辦學(xué)校的賬務(wù)處理如下：

　　借：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　　貸：現(xiàn)金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　借：限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　　貸：非限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　 23 000

（三）非限定性凈資產(chǎn)的核算

1. 期末結(jié)轉(zhuǎn)非限定性收入

借：捐贈(zèng)收入——非限定性收入

　貸：非限定性凈資產(chǎn)

借：非限定性凈資產(chǎn)

　貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本

2. 限定性凈資產(chǎn)的重分類

如果限定性凈資產(chǎn)的限制已經(jīng)解除，應(yīng)當(dāng)對(duì)凈資產(chǎn)進(jìn)行重新分類。

【例 20-16 】 20 × 9 年 2 月 4 日，某基金會(huì)取得一項(xiàng)捐款 600 000 元，捐贈(zèng)人限定將該款項(xiàng)用于購置化療設(shè)備。 2 × 10 年 1 月 12 日，某基金會(huì)購入設(shè)備，價(jià)值 550 000 元。 2 × 10 年 2 月 19 日，經(jīng)與捐贈(zèng)人協(xié)商，捐贈(zèng)人同意將剩余的款項(xiàng) 50 000 元留歸該基金會(huì)自主使用。

　 （ 1 ） 20 × 9 年 2 月 4 日，取得捐贈(zèng)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　　貸：捐贈(zèng)收入——限定性收入　　　　　　　　　 600 000

　 （ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，將捐贈(zèng)收入結(jié)轉(zhuǎn)到限定性凈資產(chǎn)

　　借：捐贈(zèng)收入　　　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　　貸：限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　 （ 3 ） 2 × 10 年 1 月 12 日，購入設(shè)備

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　 550 000

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 550 000

　　由于該捐贈(zèng)的限定條件已經(jīng)滿足，應(yīng)當(dāng)記錄限定性凈資產(chǎn)的重分類。

　　借：限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　 550 000

　　　貸：非限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 550 000

　 （ 4 ） 2 × 10 年 2 月 19 日，將限定性凈資產(chǎn)進(jìn)行重分類

　　借：限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　 50 000

　　　貸：非限定性凈資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　 50 000

【例題 3 •判斷題】民間非營(yíng)利組織的限定性凈資產(chǎn)的限制即使已經(jīng)解除，也不應(yīng)當(dāng)對(duì)凈資產(chǎn)進(jìn)行重新分類。（ ）（ 2012 年）

【答案】×

【解析】如果限定性凈資產(chǎn)的限制已經(jīng)解除，期末應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行重分類，將其轉(zhuǎn)入非限定性凈資產(chǎn)。

3. 調(diào)整以前期間非限定性收入、費(fèi)用項(xiàng)目

如果因調(diào)整以前期間非限定性收入、費(fèi)用項(xiàng)目而涉及調(diào)整非限定性凈資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)就需要調(diào)整的金額，借記或貸記有關(guān)科目，貸記或借記“非限定性凈資產(chǎn)”科目。

【例 22-17 】 20 × 9 年 5 月 16 日，某基金會(huì)發(fā)現(xiàn)上一年度的一項(xiàng)無形資產(chǎn)攤銷 6 000 元未記錄。

　　該基金會(huì)應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整 20 × 8 年度業(yè)務(wù)活動(dòng)中的管理費(fèi)用（調(diào)增 6 000 元），減少非限定性凈資產(chǎn)期初數(shù) 6 000 元。賬務(wù)處理如下：

　　借：非限定性凈資產(chǎn)（期初數(shù)）　　　　　　　　　 6 000

　　　貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　 6 000

第三節(jié) 民間非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告

《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定， 民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動(dòng)表和現(xiàn)金流量表三張基本報(bào)表 ，同時(shí)民間非營(yíng)利組織 還應(yīng)當(dāng)編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注 ，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中側(cè)重披露編制會(huì)計(jì)報(bào)表所采用的會(huì)計(jì)政策、已經(jīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中得到反映的重要項(xiàng)目的具體說明和未在會(huì)計(jì)報(bào)表中得到反映的重要信息的說明等內(nèi)容。

本章小結(jié)

1. 掌握民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)和會(huì)計(jì)要素

2. 掌握民間非營(yíng)利組織特定業(yè)務(wù)的核算

3. 掌握民間非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的構(gòu)成