第三節(jié) 所得稅費用的確認和計量

三、所得稅費用

【例題 20 •單選題】 2011 年 12 月 31 日，甲公司因交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動，分別確認了 10 萬元的遞延所得稅資產(chǎn)和 20 萬元的遞延所得稅負債。甲公司當期應交所得稅的金額為 150 萬元。假定不考慮其他因素，該公司 2011 年度利潤表“所得稅費用”項目應列示的金額為（ ）萬元。（ 2012 年）

A.120

B.140

C.160

D.180

【答案】 B

【解析】本題相關會計分錄如下：

借：所得稅費用 140

遞延所得稅資產(chǎn) 10

貸：應交稅費——應交所得稅 150

借：資本公積——其他資本公積 20

貸：遞延所得稅負債 20

注意可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動確認的遞延所得稅對應的是資本公積（其他資本公積），而不是所得稅費用。

四、合并財務報表中因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅

企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權益的交易或事項及企業(yè)合并相關的遞延所得稅除外。

企業(yè)在編制合并財務報表時，按照合并報表的編制原則，應將納入合并范圍的企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益予以抵銷。因此，對于所涉及的資產(chǎn)負債項目在合并資產(chǎn)負債表中列示的價值與其在所屬的企業(yè)個別資產(chǎn)負債表中的價值會不同，并進而可能產(chǎn)生與有關資產(chǎn)、負債所屬個別納稅主體計稅基礎的不同，從合并財務報表作為一個完整經(jīng)濟主體的角度，應當確認該暫時性差異的所得稅影響。

【教材例 l6-18 】甲公司擁有乙公司 60% 有表決權股份，能夠控制乙公司財務和經(jīng)營決策。 20 × 8 年 10 月，甲公司將本公司生產(chǎn)的一批產(chǎn)品出售給乙公司，不含增值稅銷售價格為

6 000 000 元，成本為 3 600 000 元。至 20 × 8 年 12 月 31 日，乙公司尚未將該批產(chǎn)品對外出售。甲公司、乙公司適用的所得稅稅率均為 25% 。稅法規(guī)定，企業(yè)取得的存貨以歷史成本作為計稅基礎。假定本例中從合并財務報表角度在未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異。

甲公司在編制合并財務報表時，應進行以下抵銷處理：

借：營業(yè)收入 6 000 000

貸：營業(yè)成本 3 600 000

存貨 2 400 000

進行上述抵銷后，因上述內(nèi)部交易產(chǎn)生的存貨項目賬面價值為 3 600 000 元，在其所屬納稅主體（乙公司）的計稅基礎為 6 000 000 元，應當在合并財務報表中

確認相關的所得稅影響：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 600 000

[ （ 6 000 000-3 600 000 ） ×25%]

貸：所得稅費用 600 000

【例題 21 •單選題】甲公司擁有乙公司 80% 有表決權資本，能夠?qū)σ夜�司實施控制�?2012 年 6 月，甲公司向乙公司銷售一批商品，成本為 800 萬元，售價為 1 000 萬元， 2012 年 12 月 31 日，乙公司將上述商品對外銷售 40% ，甲公司和乙公司適用的所得稅稅率均為 25% 。 2012 年 12 月 31 日合并財務報表中應確認的遞延所得稅資產(chǎn)為（ ）萬元。

A.200

B.80

C.30

D.20

【答案】 C

【解析】合并財務報表中應確認的遞延所得稅資產(chǎn) = （ 1 000-800 ）× 60% × 25%=30 （萬元）。

【例題 22 】甲公司擁有乙公司 80% 有表決權資本，能夠?qū)σ夜�司實施控制�?2012 年 6 月，甲公司向乙公司銷售一批商品，成本為 500 萬元，售價為 800 萬元，至 2012 年 12 月 31 日，乙公司尚未出售上述商品， 2013 年乙公司將上述商品對外銷售 80% 。甲公司和乙公司適用的所得稅稅率均為 25% 。

要求：計算 2012 年 12 月 31 日和 2013 年 12 月 31 日合并財務報表中應確認的遞延所得稅資產(chǎn)，并編制相關會計分錄。

【答案】

2012 年 12 月 31 日 遞延所得稅資產(chǎn)余額 = （ 800-500 ）× 25%=75 （萬元）。

會計分錄：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 75

貸：所得稅費用 75

2013 年 12 月 31 日 遞延所得稅資產(chǎn)余額 = （ 800-500 ）× 20% × 25%=15 （萬元）。 2013 年遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額 =15-75=-60 （萬元）。

會計分錄：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 75

貸：未分配利潤——年初 75

借：所得稅費用 60

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 60

五、所得稅的列報

企業(yè)對所得稅的核算結果，除利潤表中列示的所得稅費用以外，在資產(chǎn)負債表中形成的應交稅費（應交所得稅）以及遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債應當遵循準則規(guī)定進行列報。其中，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債一般應當分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負債在資產(chǎn)負債表中列示，所得稅費用應當在利潤表中單獨列示，同時還應在附注中披露與所得稅有關的信息。

一般情況下，在個別財務報表中，當期所得稅資產(chǎn)與當期所得稅負債及遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負債可以以抵銷后的凈額列示。在合并財務報表中，納入合并范圍的企業(yè)中，一方的當期所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅資產(chǎn)與另一方的當期所得稅負債或遞延所得稅負債一般不能予以抵銷，除非所涉及的企業(yè)具有以凈額結算的法定權利并且意圖以凈額結算。

本章小結

1. 資產(chǎn)計稅基礎

2. 負債計稅基礎

3. 暫時性差異

4. 遞延所得稅資產(chǎn)

5. 遞延所得稅負債

6. 所得稅費用

7. 合并報表中的遞延所得稅