第三節(jié) 函證

　　一、對函證程序的理解(教材P187)

　　1.函證是指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認(rèn)定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。

　　2.函證是一個獲取和評價審計證據(jù)的過程。

　　在這個過程中，注冊會計師通常以被審計單位的名義向擁有相關(guān)信息的第三方提出書面請求，要求提供影響財務(wù)報表認(rèn)定的特定項目的信息。在得到第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明后，注冊會計師再進行跟進和評價。

　　值得注意的是，函證強調(diào)從第三方直接獲取有關(guān)信息。

　　二、函證的決策(教材P188)

　　1.函證決策應(yīng)考慮的因素

　　(1)評估的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險;

　　(2)函證程序所審計的認(rèn)定;

　　(3)實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)如何將檢查風(fēng)險降至可接受的水平。

　　【例題9?多選題】注冊會計師確定是否有必要實施函證以獲取認(rèn)定層次的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)應(yīng)當(dāng)考慮以下哪些因素(　　)。

　　A.評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險

　　B.評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險

　　C.被審計單位的控制環(huán)境

　　D.實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)

　　【答案】BD

　　【解析】函證是為了獲取認(rèn)定層次的審計證據(jù)，故選項A不正確;選項C的被審計單位的控制環(huán)境與函證決策沒有直接的聯(lián)系。

　　【例題10?單選題】注冊會計師采用函證程序最能夠證明下列項目相關(guān)認(rèn)定的是(　　)。

　　A.應(yīng)付賬款的完整性認(rèn)定

　　B.應(yīng)收賬款的存在認(rèn)定

　　C.固定資產(chǎn)的存在認(rèn)定

　　D.主營業(yè)務(wù)成本的準(zhǔn)確性認(rèn)定

　　【答案】B

　　【解析】函證應(yīng)收賬款是審計準(zhǔn)則要求對應(yīng)收賬款實施的必要的審計程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款進行函證。函證應(yīng)收賬款的目的主要在于證實應(yīng)收賬款賬的存在認(rèn)定。選項B正確。

　　2.確定函證的內(nèi)容、范圍、時間和方式時應(yīng)考慮的因素：

　　(1)被審計單位的經(jīng)營環(huán)境;

　　(2)內(nèi)部控制的有效性;

　　(3)賬戶或交易的性質(zhì);

　　(4)被詢證者處理詢證函的習(xí)慣做法;

　　(5)被詢證者回函的可能性。 

　　三、函證的內(nèi)容(教材P189)

　　1.函證銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息

　　2.函證應(yīng)收賬款

　　(1)一般情況下注冊會計師應(yīng)對應(yīng)收賬款實施函證。

　　(2)不函證應(yīng)收賬款的兩種情形：

　　①根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要;

　�、谧�冊會計師認(rèn)為函證很可能無效。

　　(3)如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序。

　　(4)針對應(yīng)收賬款存在認(rèn)定的替代程序：

　�、贆z查期后收款記錄;

　�、跈z查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)貨記錄等證明交易確實已經(jīng)發(fā)生的證據(jù);

　　③檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄。

　　3.可以實施函證的其他財務(wù)報表項目

　　注冊會計師可以根據(jù)具體情況和實際需要對下列內(nèi)容(包括但并不限于)實施函證：

　　(1)短期投資;

　　(2)應(yīng)收票據(jù);

　　(3)其他應(yīng)收款;

　　(4)預(yù)付賬款;

　　(5)由其他單位代為保管、加工或銷售的存貨;

　　(6)長期投資;

　　(7)委托貸款;

　　(8)應(yīng)付賬款;

　　(9)預(yù)收賬款;

　　(10)保證、抵押或質(zhì)押;

　　(11)或有事項;

　　(12)重大或異常的交易。

　　4.函證程序?qū)嵤┑姆秶?/strong>

　　注冊會計師根據(jù)對被審計單位的了解、評估的重大錯報風(fēng)險以及所測試總體的特征等確定從總體中選取特定項目進行測試。選取的特定項目可能包括：

　　(1)金額較大的項目;

　　(2)賬齡較長的項目;

　　(3)交易頻繁但期末余額較小的項目;

　　(4)重大關(guān)聯(lián)方交易;

　　(5)重大或異常的交易;

　　(6)可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易。

　　5.函證程序?qū)嵤┑臅r間

　　(1)注冊會計師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證;

　　(2)如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。

　　6.管理層要求不實施函證時的處理

　　注冊會計師在分析管理層要求不實施函證的原因時，應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮：

　　(1)管理層是否誠信;

　　(2)是否可能存在重大的舞弊或錯誤;

　　(3)替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。