第四節(jié) 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置

　　一、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換

　　(一)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形式和轉(zhuǎn)換日

　　1.轉(zhuǎn)換形式

　　“非投資性房地產(chǎn)”與“投資性房地產(chǎn)”的轉(zhuǎn)換。

　　2.轉(zhuǎn)換日

　　“非投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“投資性房地產(chǎn)”：租賃期開始日或用于資本增值的日期。

　　“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“非投資性房地產(chǎn)”：房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)日期。

　　【例題3?多選題】關(guān)于投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換日的確定，下列說法中正確的有( )。(多選)

　　A.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日

　　B.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為非投資性房地產(chǎn)，其轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期

　　C.自用土地使用權(quán)停止自用，改用于資本增值，其轉(zhuǎn)換日為自用土地使用權(quán)停止自用后確定用于資本增值的日期

　　D.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為承租人支付的第一筆租金的日期

　　E.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為合同簽訂日

　　[答案]ABC

　　[解析]作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日，而不是承租人支付的第一筆租金的日期。

　　(二)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理

　　1.成本模式

　　投資性房地產(chǎn)采用成本計(jì)量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換如下圖所示：

　　P145【例7-10】20×8年8月1日，甲企業(yè)將出租在外的廠房收回，開始用于本企業(yè)

　　生產(chǎn)商品。該項(xiàng)房地產(chǎn)賬面價(jià)值為3 765萬元，其中，原價(jià)5 000萬元，累計(jì)已提折舊l 235

　　萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計(jì)量模式。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)　　　　12 350 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　　　　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　l2 350 000

　　【例7-11】20×8年10月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，開始作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。20×8年10月15日，該寫字樓的公允價(jià)值為4 800萬元。該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價(jià)值模式計(jì)量，原賬面價(jià)值為4 750萬元，其中，成本為4 500萬元，公允價(jià)值變動(dòng)為增值250萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　 　　　　　48 000 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)-成本　　　　　　　　　　45 000 000

　　　　　　　　　　　　-公允價(jià)值變動(dòng) 　　　　　　2 500 000

　　　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　　　500 000

　　【例7-12】甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其開發(fā)的部分寫字樓用于對(duì)外經(jīng)營租賃。20×8年10月15日，因租賃期滿，甲企業(yè)將出租的寫字樓收回，并作出書面決議，將該寫字樓重新開發(fā)用于對(duì)外銷售，即由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨，當(dāng)日的公允價(jià)值為5800萬元。該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價(jià)值模式計(jì)量，原賬面價(jià)值為5600萬元，其中，成本為5000萬元，公允價(jià)值增值為600萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：開發(fā)產(chǎn)品 58 000 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)――成本 50 000 000

　　　　　　　　　　　　――公允價(jià)值變動(dòng) 6 000 000

　　　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益 2 000 000

　　【例7-13】甲企業(yè)是從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè)，20×8年3月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年4月15日。20×8年4月15日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，轉(zhuǎn)換后采用成本模式計(jì)量。

　　本例中，租賃期開始日為20×8年4月15日，當(dāng)日相應(yīng)由存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn)-寫字樓　　　　　　　450 000 000

　　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　【例7-14】甲企業(yè)擁有一棟辦公樓，用于本企業(yè)總部辦公，20×8年3月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃協(xié)議，將該棟辦公樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年4月15日，為期5年。20×8年4月15日，該棟辦公樓的賬面余額為45 000萬元，已計(jì)提折舊300萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計(jì)量模式。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn)――寫字樓 450 000 000

　　　　累計(jì)折舊 3 000 000

　　　　貸：固定資產(chǎn) 450 000 000

　　　　　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 3 000 000

　　【例7-15】20×8年3月10日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為20×8年4月15日。20×8年4月15日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，公允價(jià)值為47 000萬元。20×8年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為48 000萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投資性房地產(chǎn)-成本　　　　　　　　　　470 000 000

　　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品　　　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　　　　　資本公積-其他資本公積　　　　　　　　 20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投資性房地產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　　 10 000 000

　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　 　　10 000 000

　　【例7-16】20×8年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準(zhǔn)備將其出租，以賺取租金收入。20×8年10月，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年10月30日，租賃期限為3年。20×8年10月30日，該辦公樓原價(jià)為5億元，己提折舊14 250萬元，公允價(jià)值為35 000萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn)-成本　　　　　　　　 　　350 000 000

　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　　　　7 500 000

　　　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　142 500 000

　　　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例題4?單選題】A房地產(chǎn)開發(fā)商于2007年1月，將作為存貨的商品房轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的商品房賬面余額為1000萬元，已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備200萬元，該項(xiàng)房產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值1500萬元，則轉(zhuǎn)換日記入“投資性房地產(chǎn)”科目的金額是( )萬元。(單選)

　　A.1500 B.800 C.700 D.1700

　　[答案]A

　　[解析]應(yīng)按轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值計(jì)量。

　　【例題5?單選題】長江公司于2007年1月1日將一幢商品房對(duì)外出租并采用公允價(jià)值模式計(jì)量，租期為3年，每年12月31日收取租金100萬元，出租時(shí)，該幢商品房的成本為2000萬元，公允價(jià)值為2200萬元，2007年12月31日，該幢商品房的公允價(jià)值為2150萬元。長江公司2007年應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益為( )萬元。(單選)

　　A.損失50 B.收益150 C.收益150 D.損失100

　　[答案]A

　　[解析]出租時(shí)公允價(jià)值大于成本的差額應(yīng)計(jì)入資本公積，應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損失=2200-2150=50(萬元)。

　　【例7-14】甲企業(yè)擁有一棟辦公樓，用于本企業(yè)總部辦公，20×8年3月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃協(xié)議，將該棟辦公樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年4月15日，為期5年。20×8年4月15日，該棟辦公樓的賬面余額為45 000萬元，已計(jì)提折舊300萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計(jì)量模式。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn)――寫字樓 450 000 000

　　　　累計(jì)折舊 3 000 000

　　　　貸：固定資產(chǎn) 450 000 000

　　　　　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 3 000 000

　　【例7-15】20×8年3月10日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為20×8年4月15日。20×8年4月15日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，公允價(jià)值為47 000萬元。20×8年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為48 000萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投資性房地產(chǎn)-成本　　　　　　　　　　470 000 000

　　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品　　　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　　　　　資本公積-其他資本公積　　　　　　　　 20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投資性房地產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　　 10 000 000

　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　 　　10 000 000

　　【例7-16】20×8年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準(zhǔn)備將其出租，以賺取租金收入。20×8年10月，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年10月30日，租賃期限為3年。20×8年10月30日，該辦公樓原價(jià)為5億元，己提折舊14 250萬元，公允價(jià)值為35 000萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn)-成本　　　　　　　　 　　350 000 000

　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　　　　7 500 000

　　　　累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　142 500 000

　　　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例題4?單選題】A房地產(chǎn)開發(fā)商于2007年1月，將作為存貨的商品房轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的商品房賬面余額為1000萬元，已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備200萬元，該項(xiàng)房產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值1500萬元，則轉(zhuǎn)換日記入“投資性房地產(chǎn)”科目的金額是( )萬元。(單選)

　　A.1500 B.800 C.700 D.1700

　　[答案]A

　　[解析]應(yīng)按轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值計(jì)量。

　　【例題5?單選題】長江公司于2007年1月1日將一幢商品房對(duì)外出租并采用公允價(jià)值模式計(jì)量，租期為3年，每年12月31日收取租金100萬元，出租時(shí)，該幢商品房的成本為2000萬元，公允價(jià)值為2200萬元，2007年12月31日，該幢商品房的公允價(jià)值為2150萬元。長江公司2007年應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益為( )萬元。(單選)

　　A.損失50 B.收益150 C.收益150 D.損失100

　　[答案]A

　　[解析]出租時(shí)公允價(jià)值大于成本的差額應(yīng)計(jì)入資本公積，應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損失=2200-2150=50(萬元)。 

　　P149【例7-17】甲公司將其出租的一棟寫字樓確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式計(jì)量。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價(jià)款為30 000萬元，乙公司已用銀行存款付清。出售時(shí)，該棟寫字樓的成本為28 000萬元，已計(jì)提折舊3 000萬元。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　 300 000 000

　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 　　 　　　　　　　　　300 000 000

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　250 000 000

　　　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)　　 　　30 000 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)―寫字樓　　　　　　 　280 000 000

　　【例7-18】甲企業(yè)為了滿足市場(chǎng)需求、擴(kuò)大再生產(chǎn)，將生產(chǎn)車間從市中心搬遷到郊區(qū)。20×6年3月，管理層決定，將原廠區(qū)陳舊廠房拆除平整后，持有以備增值后轉(zhuǎn)讓。土地使用權(quán)的賬面余額為3 000萬元，已計(jì)提攤銷900萬元，剩余使用年限40年，按照直線法攤銷，不考慮殘值。20×9年3月，甲企業(yè)將原廠區(qū)出售，取得轉(zhuǎn)讓收入4 000萬元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)轉(zhuǎn)換日：

　　借：投資性房地產(chǎn)―土地使用權(quán)　　　　　 30 000 000

　　　　累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　　9 000 000

　　　　貸：無形資產(chǎn)―土地使用權(quán)　　　　　 　 　30 000 000

　　　　　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)　　　　　9 000 000

　　(2)計(jì)提攤銷(假設(shè)按年)：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　525 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)　　　　　　525 000

　　(3)出售時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 40 000 000

　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 　　40 000 000

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　 19 425 000

　　　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)　　　　　10 575 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)―土地使用權(quán)　　　 30 000 000

　　【例7-19】甲為一家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，20×7年3月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×7年4月15日。20×7年4月15日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，公允價(jià)值為47 000萬元。20×7年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為48 000萬元。20×8年6月租賃期屆滿，企業(yè)收回該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)，并以55 000萬元出售，出售款項(xiàng)已收訖。甲企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×7年4月15日，存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：

　　借：投資性房地產(chǎn)―成本　　　　　　　　470 000 000

　　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　　　　　資本公積―其他資本公積　　　　　 　 20 000 000

　　(2)20×7年l2月31日，公允價(jià)值變動(dòng)：

　　借：投資性房地產(chǎn)―公允價(jià)值變動(dòng)　　　 　10 000 000

　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　 　　10 000 000

　　(3)20×8年6月，出售投資性房地產(chǎn)：

　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　 550 000 000

　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 　　　　　　　　　 　　550 000 000

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　480 000 000

　　　　貸：投資性房地產(chǎn)―成本　　　　　　　 　470 000 000

　　　　　　　　　　　　―公允價(jià)值變動(dòng)　　　 l0 000 000

　　借：資本公積――其他資本公積 20 000 000

　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益 10 000 000

　　　　貸：其他業(yè)務(wù)成本 30 000 000

　　本章小結(jié)：

　　1.掌握投資性房地產(chǎn)的范圍;

　　2.掌握投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量(掌握同一企業(yè)只能采用一種模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量;已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)不能轉(zhuǎn)換為成本模式計(jì)量);

　　3.掌握投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置。