金融工具的計量

二、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

（一）金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則

金融資產(chǎn)的后續(xù)計量與金融資產(chǎn)的分類密切相關(guān)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對不同類別的金融資產(chǎn)，分別以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益或以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益進行后續(xù)計量。

需要注意的是，企業(yè)在對金融資產(chǎn)進行后續(xù)計量時，如果一項金融工具以前被確認(rèn)為一項金融資產(chǎn)并以公允價值計量，而現(xiàn)在它的公允價值低于零，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為一項負(fù)債。但對于主合同為資產(chǎn)的混合合同，即使整體公允價值可能低于零，企業(yè)應(yīng)當(dāng)始終將混合合同整體作為一項金融資產(chǎn)進行分類和計量。

（二）以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的會計處理

1.實際利率

實際利率法，是指計算金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本以及將利息收入或利息費用分?jǐn)傆嬋敫鲿�計期間的方法。

實際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)計存續(xù)期的估計未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)賬面余額(不考慮減值)或該金融負(fù)債攤余成本所使用的利率。

經(jīng)信用調(diào)整的實際利率，是指將購入或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)在預(yù)計存續(xù)期的估計未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)攤余成本的利率。2.攤余成本

金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，應(yīng)當(dāng)以該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整確定：

(1)扣除已償還的本金。

(2)加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額。

(3)扣除計提的累計信用減值準(zhǔn)備(僅適用于金融資產(chǎn))

如何理解“加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額”，見下圖。

企業(yè)與交易對手方修改或重新議定合同，未導(dǎo)致金融資產(chǎn)終止確認(rèn)，但導(dǎo)致合同現(xiàn)金流量發(fā)生變化的，或者企業(yè)修正了對合同現(xiàn)金流量的估計的，應(yīng)當(dāng)重新計算該金融資產(chǎn)的賬面余額，并將相關(guān)利得或損失計入當(dāng)期損益。重新計算的該金融資產(chǎn)的賬面余額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)將重新議定或修改的合同現(xiàn)金流量按金融資產(chǎn)的原實際利率(或者購買或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)應(yīng)按經(jīng)信用調(diào)整的實際利率)折現(xiàn)的現(xiàn)值確定。對于修改或重新議定合同所產(chǎn)生的所有成本或費用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整修改后的金融資產(chǎn)賬面價值并在修改后金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)推銷。

以攤余成本計量且不屬于任何套期關(guān)系的金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)在終止確認(rèn)、重分類、按照實際利率法攤銷或確認(rèn)減值時，計入當(dāng)期損益。3.會計處理

(1)債權(quán)投資的初始計量

借：債權(quán)投資——成本(面值)

——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

應(yīng)收利息(實際支付的款項中包含的利息)

貸：銀行存款等

(2)債權(quán)投資的后續(xù)計量

借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

債權(quán)投資——應(yīng)計利息(到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

貸：投資收益(債權(quán)投資期初賬面余額或期初攤余成本乘以實際利率或經(jīng)信用調(diào)整的實際利率計算確定的利息收入)

債權(quán)投資——利息調(diào)整(差額，利息調(diào)整攤銷額，也可能在借方)

(3)出售債權(quán)投資

借：銀行存款等

債權(quán)投資減值準(zhǔn)備

貸：債權(quán)投資——成本

——利息調(diào)整(或借方)

——應(yīng)計利息

投資收益(差額，也可能在借方)