剛剛過(guò)去的2006年，真可謂會(huì)計(jì)行業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)師的不太平之年。這一年會(huì)計(jì)師、審計(jì)師成為網(wǎng)絡(luò)上點(diǎn)擊率極高的職業(yè)名稱，無(wú)論國(guó)內(nèi)還是國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所，均不同程度地受到前所未有的關(guān)注，而問(wèn)題的關(guān)鍵正是與他們息息相關(guān)的財(cái)務(wù)丑聞。

　　會(huì)計(jì)行業(yè)的多事之秋

　　華源事件牽涉到的東華會(huì)計(jì)師事務(wù)所；與華倫會(huì)計(jì)事務(wù)所脫不了干系的生態(tài)農(nóng)業(yè)被法庭制裁；與國(guó)際知名會(huì)計(jì)師事務(wù)所普華永道相關(guān)的“外高橋事件”；畢馬威的錦州港丑聞，安永備受質(zhì)疑的銀行業(yè)報(bào)告；而科龍事件則更讓擔(dān)任科龍審計(jì)的德勤曝光率驟升，更讓德勤財(cái)務(wù)造假嫌疑一時(shí)成為街談巷議。

　　伴隨層出不窮的上市公司欺詐和企業(yè)財(cái)務(wù)丑聞，擔(dān)任審計(jì)角色的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也不斷受到牽連, 不得不承受來(lái)自輿論和投資者的拷問(wèn)和指責(zé)。其中，有對(duì)造假企業(yè)串通企業(yè)外部多個(gè)實(shí)體對(duì)審計(jì)師進(jìn)行欺騙的高超手段的分析，也有關(guān)于審計(jì)行業(yè)高風(fēng)險(xiǎn)的闡述和對(duì)審計(jì)師職責(zé)的探討，更有對(duì)行業(yè)監(jiān)管制度的完善和行政機(jī)構(gòu)有效合理處罰的理性審視。當(dāng)然，也有為數(shù)不少的媒體對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行了不留情面的批駁和指責(zé)，喊打之聲此起彼伏，慷慨激昂。

　　在此，筆者只想借對(duì)國(guó)際上著名案例的再回顧，看看國(guó)際上對(duì)此類案例通常的慣例和做法，以期和上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)師、投資者、律師、行業(yè)監(jiān)管者等各利益相關(guān)方更全面的探討如何合理看待審計(jì)行業(yè)，以進(jìn)一步凈化審計(jì)行業(yè)的環(huán)境。

　　畢馬威案件與德勤帕瑪拉特案件

　　1月5日，挪威歷史上最大破產(chǎn)案中，畢馬威合伙人John Haukland因未能審計(jì)出債務(wù)托收機(jī)構(gòu)Finance Credit財(cái)務(wù)賬目中存在的問(wèn)題，被被判入獄30天，而畢馬威挪威分所被免于處罰。

　　這是一個(gè)較為典型的案例，此前檢方和投資者同時(shí)對(duì)畢馬威挪威分所提起索賠訴訟，不過(guò)，奧斯陸地區(qū)法院認(rèn)為，畢馬威整個(gè)事務(wù)所不應(yīng)為Haukland及其團(tuán)隊(duì)的會(huì)計(jì)疏忽負(fù)責(zé)，因此駁回了檢方對(duì)畢馬威罰款1300萬(wàn)克朗的訴求。這個(gè)案例說(shuō)明，個(gè)別審計(jì)師因?yàn)槭д`或者有意造假，而未能在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)公司存在的財(cái)務(wù)問(wèn)題，不能成為處罰整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的依據(jù)。

　　與這個(gè)案例異曲同工的還有意大利帕瑪拉特案件，這是最近一件具有全球影響的財(cái)務(wù)丑聞事件中，作為意大利食品業(yè)巨擘帕瑪拉特公司主審計(jì)師的德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所也被告上了法庭。不過(guò)，意大利公訴方提起的帕瑪拉特刑事訴訟中，受到指控的是直接負(fù)責(zé)帕瑪拉特的德勤意大利分所的兩名合伙人，而不是德勤事務(wù)所。因?yàn)�，或許就像“挪威畢馬威案”一樣，公訴方可能猜到法院同樣會(huì)免于處罰整個(gè)事務(wù)所。

　　日本嘉娜寶案件與安達(dá)信案件

　　2005年10月，世界上最大的普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所在日本的分支機(jī)構(gòu)，中央青山-普華永道三名會(huì)計(jì)師因卷入嘉娜寶公司財(cái)務(wù)造假事件被檢方起訴。普華永道這三名會(huì)計(jì)師在對(duì)嘉娜寶公司2001財(cái)年的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，不僅“無(wú)視”該公司存在的財(cái)務(wù)問(wèn)題，而且和嘉娜寶管理層共同“參與編制”了虛假財(cái)務(wù)報(bào)表，這種行為的性質(zhì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了會(huì)計(jì)疏忽和審計(jì)失誤，構(gòu)成了“共同犯罪”。

　　檢方在掌握其確鑿犯罪證據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)會(huì)計(jì)師提起了訴訟，不過(guò)，即使是這樣性質(zhì)嚴(yán)重的會(huì)計(jì)師犯罪，日本政府在處理這一事件所遵循的原則，依然是十分謹(jǐn)慎的，檢方仍然決定不起訴中央青山-普華永道事務(wù)所。

　　也許，有人會(huì)問(wèn)，因財(cái)務(wù)丑聞而被起訴甚至消失的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不是有全球最大的安達(dá)信嗎？的確，安達(dá)信被起訴了，但是，轟動(dòng)一時(shí)的美國(guó)安然-安達(dá)信事件，并不是因?yàn)榘策_(dá)信或其合伙人“默認(rèn)了安然的財(cái)務(wù)造假行為”或者“向調(diào)查人員提供了虛假信息”，又或者是“未有效地審計(jì)出安然的蓄謀欺詐”而受到當(dāng)局調(diào)查，并最終被起訴、定罪和被吊銷審計(jì)執(zhí)業(yè)資格的。事實(shí)上，檢方的指控是，安達(dá)信公司在明知聯(lián)邦政府即將對(duì)其展開調(diào)查之即，指使員工銷毀了2噸與安然審計(jì)有關(guān)的原始筆記和草稿，妨礙了執(zhí)法人員后來(lái)的調(diào)查。也就是說(shuō)，安達(dá)信被起訴和定罪的原因是“妨礙司法”，而不是大多數(shù)人誤認(rèn)為的“審計(jì)失誤”或“財(cái)務(wù)造假”。

　　區(qū)分職責(zé)　明確界定處罰對(duì)象

　　再回過(guò)頭來(lái)看國(guó)內(nèi)的案例。根據(jù)證監(jiān)會(huì)發(fā)布的信息，由證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司及其高管層作出處罰的案件共有59起。在41起案件中，只對(duì)上市公司或其高管層進(jìn)行了處罰，而沒(méi)有涉及事務(wù)所或會(huì)計(jì)師個(gè)人。其中18起案件中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所受到了處罰。在這之中有4起僅處罰了注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而沒(méi)有涉及整個(gè)事務(wù)所。

　　通過(guò)以上事實(shí)不難看出，各國(guó)政府和相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)在認(rèn)定和追究審計(jì)師及審計(jì)師所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任，制定處罰措施時(shí)，都遵循審慎處理的原則。這就包括：嚴(yán)格區(qū)分是企業(yè)造假還是中介機(jī)構(gòu)參與造假；嚴(yán)格區(qū)分審計(jì)師是因被企業(yè)高超的與外界多方串謀造假所欺騙還是確因?qū)徲?jì)水平有限未審計(jì)出企業(yè)造假；嚴(yán)格區(qū)分審計(jì)師個(gè)人責(zé)任和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任。

　　而這一原則的后果就是，如果認(rèn)定審計(jì)師確實(shí)參與了造假，或者存在重大審計(jì)失誤時(shí)，通常也是針對(duì)審計(jì)師個(gè)人或其團(tuán)隊(duì)加以處罰，也并不因此盲目地處罰其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。因?yàn)�，只有�?duì)職責(zé)加以清楚區(qū)分，對(duì)處罰對(duì)象加以明確界定，輔以有效的處罰措施，這樣才能杜絕個(gè)別審計(jì)師抱有的個(gè)人犯罪由整所埋單的僥幸心理，也不會(huì)造成更多無(wú)辜審計(jì)行業(yè)從業(yè)人員的壓力，不會(huì)阻止年輕審計(jì)專業(yè)人員加入這個(gè)行業(yè)的信心和腳步，從而遏制整個(gè)行業(yè)正面臨萎縮的嚴(yán)峻趨勢(shì)。

　　從另一方面看，也只有這樣，我們才能將投資者、媒體、監(jiān)管部門所關(guān)心的問(wèn)題從表面轉(zhuǎn)入深層，重心由外部中介機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)向企業(yè)本身，加強(qiáng)企業(yè)高層監(jiān)管，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的控制和管理，真正從內(nèi)因下手，從而根除企業(yè)造假，凈化審計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境。（第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào) 海清 2007-1-12）

(wlj)